BFH I R 69/11
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Passivierung "angeschaffter" Pensionsrückstellungen; Verlustrücktrag bei Organschaft

 

Leitsatz (amtlich)

1. Betriebliche Pensionsverpflichtungen aufgrund einer sog. Direktzusage, welche beim Veräußerer den steuerlichen Rückstellungsbeschränkungen nach § 6a EStG 1997 unterworfen sind, sind bei demjenigen Erwerber, der die Verbindlichkeit im Zuge eines Betriebserwerbs übernommen hat, nicht mit dem besonderen Teilwert nach § 6a Abs. 3 EStG 1997, sondern als ungewisse Verbindlichkeit auszuweisen und von ihm --auch an den nachfolgenden Bilanzstichtagen-- ausschließlich nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG 1997 mit ihren Anschaffungskosten oder ihrem höheren Teilwert zu bewerten (Bestätigung und Fortführung der Senatsurteile vom 16. Dezember 2009 I R 102/08, BFHE 227, 478, BStBl II 2011, 566, und vom 14. Dezember 2011 I R 72/10, BFHE 236, 101; entgegen BMF-Schreiben vom 24. Juni 2011, BStBl I 2011, 627).

2. Der letzte vororganschaftliche Veranlagungszeitraum ist nicht als unmittelbar vorangegangener Veranlagungszeitraum i.S. des § 10d Abs. 1 Satz 1 EStG 1997 des ersten nachorganschaftlichen Veranlagungszeitraums anzusehen.

3. Eine unzulässige Hauptrevision kann in eine zulässige Anschlussrevision umgedeutet werden.

 

Normenkette

EStG 1997 § 5 Abs. 1, § 6 Abs. 1 Nr. 3, §§ 6a, 10d Abs. 1 S. 1; HGB § 252 Abs. 1 Nr. 4 Hs. 1, § 255 Abs. 1 S. 1; BGB § 613a; BetrAVG § 1 Abs. 1, § 4; KStG 1999 § 14 Abs. 1 S. 1, § 17; FGO §§ 56, 121 S. 1, § 155; ZPO § 554

 

Verfahrensgang

FG Münster (Urteil vom 15.06.2011; Aktenzeichen 9 K 1292/07 K; EFG 2012, 638)

 

Tatbestand

Rz. 1

A. Die Beteiligten streiten über die Bewertung einer Pensionsrückstellung nach der entgeltlichen Übertragung der der Rückstellung zugrunde liegenden Pensionsverpflichtungen im Rahmen eines Betriebserwerbs sowie darüber, ob nach Beendigung einer Organschaft ein Verlustrücktrag in das letzte der Organschaft vorangehende Jahr möglich ist. Streitjahr ist 1999.

Rz. 2

Die Klägerin, Revisionsklägerin, Revisionsbeklagte und Anschlussrevisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH, erwarb mit einem Betriebsveräußerungsvertrag sowie einem Grundstückskaufvertrag vom 11./12. November 1999 von der P-GmbH zum grundsätzlichen Übertragungsstichtag 1. November 1999 einen Betrieb zur Fertigung von Arzneimitteln und führte diesen fort. Dem Fertigungsbetrieb waren 81 Arbeitnehmer der P-GmbH zuzuordnen. Die Vertragspartner gingen davon aus, dass die Arbeitsverhältnisse mit diesen Arbeitnehmern gemäß § 613a des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) auf die Klägerin übergingen. Die Klägerin übernahm hierbei die aufgrund von Pensionszusagen der P-GmbH bestehenden Pensionsverpflichtungen gegenüber den Arbeitnehmern. Diese Verpflichtungen bewerteten die Vertragsparteien auf den Übertragungsstichtag unter Berücksichtigung eines Abzinsungszinssatzes von 6 v.H. mit 3.336.648 DM, welche die P-GmbH der Klägerin durch Kaufpreisverrechnung zu erstatten hatte.

Rz. 3

1. Streitkomplex: Übernahme der Pensionsverpflichtungen

Rz. 4

Ausgehend von entsprechenden Einbuchungen als laufende Geschäftsvorfälle zum Übertragungsstichtag wies die Klägerin in ihrem Jahresabschluss zum 31. Dezember 1999 für die übernommenen Pensionsverpflichtungen eine Pensionsrückstellung in Höhe von 3.506.336 DM aus. Dem Wertansatz der Pensionsrückstellung lag ein versicherungsmathematisches Gutachten zugrunde. Danach ist die zum 1. November 1999 ausgewiesene Pensionsrückstellung in Höhe des versicherungsmathematischen Teilwerts i.S. von § 6a des Einkommensteuergesetzes (EStG 1997) von 3.336.648 DM für Zwecke der Handelsbilanz auf der Grundlage der Heubeck-Richttafeln 1998 mit 3.056.817 DM berechnet worden. Ungeachtet dessen war aus Sicht des Gutachters aber der in der Eröffnungsbilanz ausgewiesene Wertansatz mit den Anschaffungskosten beizubehalten. Erst wenn der versicherungsmathematische Teilwert diesen Wertansatz übersteige, sei eine Erhöhung der Pensionsrückstellung vorzunehmen. Dieser Maximalvergleich sei allerdings nach dem Grundsatz der Einzelbewertung für jeden Versorgungsberechtigten durchzuführen. Dies führe zum 31. Dezember 1999 zu dem Wertansatz in Höhe von 3.506.336 DM. Für Zwecke der Steuerbilanz wurde in dem Gutachten der versicherungsmathematische Teilwert der Pensionsverpflichtungen i.S. von § 6a EStG 1997 zum 31. Dezember 1999 --wie nach § 52 Abs. 17 i.V.m. § 6a Abs. 4 EStG 1997 als Übergangsregelung ab dem 1. Januar 1999 vorgesehen-- so ermittelt, dass der nach den Heubeck-Richttafeln 1998 berechnete Betrag zugrunde gelegt und der Unterschiedsbetrag zu dem nach den bisher verwendeten Heubeck-Richttafeln 1983 berechneten Betrag auf das Übergangsjahr 1999 und die beiden folgenden Jahre verteilt wurde. Hieraus ergab sich ein Betrag in Höhe von 3.017.786 DM. Auch hierbei wurde jedoch der beschriebene Maximalvergleich durchgeführt, was zu einem Wertansatz in Höhe von 3.490.946 DM und einer Zuführung im (Rumpf-)Wirtschaftsjahr 1999 in Höhe von 154.298 DM führte.

Rz. 5

Der Beklagte, Revisionskläger, Revisionsbeklagte und...

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