Leitsatz
Ist eine zur Basisversorgung hinzutretende und von dieser getrennte Kapitalversorgung aus einem berufsständischen Versorgungswerk als Kapitallebensversicherung ausgestaltet, sind auf entsprechende Kapitalauszahlungen nicht die Regelungen über die Leistungen aus einer Basis-Altersversorgung (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG), sondern die Regelungen über Erträge aus Kapitallebensversicherungen (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG) anzuwenden.
Normenkette
§ 20 Abs. 1 Nr. 6, § 22 Nr. 1 Satz 1, Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa, § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a, § 52 Abs. 28 Satz 5 EStG, § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. dd, § 20 Abs. 1 Nr. 6 Sätze 1 und 2 EStG 2004, § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO
Sachverhalt
Der im Jahr 1964 geborene Kläger war seit 1994 Pflichtmitglied eines berufsständischen Versorgungswerks. Satzungsgemäß bestand eine Beitragspflicht für eine Renten- sowie daneben für eine Kapitalversorgung. Die 2005 abgeschaffte Kapitalversorgung war als kapitalbildende Lebensversicherung und als eigene Versorgungsart mit eigenem Abrechnungsverband im Versorgungswerk ausgestaltet. Im Gegensatz zu den Anwartschaften aus der Rentenversorgung waren die Anwartschaften der Kapitalversorgung grundsätzlich beleihbar, übertragbar, vererbbar und jederzeit mit einer Frist von drei Monaten auszahlbar. Laut Satzung konnten die Mitglieder spätestens mit 45 Jahren dieser Versorgungsart beitreten und frühestens mit 57 Jahren entsprechende Leistungen erhalten.
Der Kläger erhielt im Streitjahr 2011 eine Kapitalversorgung als Einmalleistung ausgezahlt. Das FA sah diese Auszahlung des Versorgungswerks als "sonstige Leistung" nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG an. Das FG wies die Klage ab (FG Düsseldorf, Urteil vom 12.3.2015, 12 K 1200/14 E, Haufe-Index 9165125).
Entscheidung
Die Revision des Klägers hatte Erfolg. Nach Auffassung des BFH ist die Kapitalversorgung des Versorgungswerks als eine Kapitallebensversicherung anzusehen. Deren Auszahlungsbetrag ist aufgrund der Übergangsregelung des § 52 Abs. 36 Satz 5 i.V.m. § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 steuerfrei.
Hinweis
Dieses Urteil ist für Mitglieder berufsständischer Versorgungseinrichtungen relevant, deren Satzungen in der Zeit vor dem Inkrafttreten des AltEinkG neben der Basisversorgung noch eine davon zu trennende Kapitalversorgung angeboten haben.
1. Grundsätzlich unterliegt eine Einmalzahlung aus einem Versorgungswerk als "andere Leistung" i.S.d. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG der Besteuerung. Dies gilt jedenfalls dann, wenn sie Teil der Basisversorgung ist. Dessen wesentliches Charakteristikum ist, dass sie auf einem durch Beiträge erworbenen Anspruch gegen einen gesetzlichen oder privaten Vermögensträger auf lebenslängliche Versorgung beruht, die Leistungen frühestens ab dem 60. Lebensjahr gezahlt werden und die Anwartschaften nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein dürfen.
2. Davon abzugrenzen sind die steuerlich geförderten Produkte der privaten Altersvorsorge nach § 10a und § 79 ff. EStG und die betriebliche Altersvorsorge sowie die zur dritten Schicht zählenden Kapitalanlageprodukte, die zwar der Altersvorsorge dienen können, es aber nicht müssen. Bei den letztgenannten Kapitalanlageprodukten ist es unerheblich, ob die Erträge aus solchen Kapitallebensversicherungen von einem berufsständischen Versorgungswerk oder einem anderen Anbieter ausgezahlt werden. In beiden Fällen liegen Einkünfte nach § 2 Abs. 1 Nr. 5 EStG vor.
3. Daher sind die Bezüge aus einer Kapitallebensversicherung eines berufsständischen Versorgungswerks aufgrund der Subsidiaritätsklausel des § 22 Satz 1 Buchst. a EStG keine zur Basisversorgung zählenden sonstige Leistungen gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG, sondern gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG zu versteuern.
4. Voraussetzung ist, dass die Ansprüche aus der Kapitalversorgung beleihbar, übertragbar, vererbbar und vorzeitig auszahlbar und kapitalisierbar sind. Zudem muss die Kapitalversorgung von der Basisversorgung satzungs- und abrechnungsmäßig getrennt sein.
5. Der Auszahlungsbetrag aus der berufsständischen Kapitalversorgung bleibt gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 i.V.m. § 52 Abs. 36 Satz 5 EStG 2004 (heute § 52 Abs. 28 Satz 5 EStG) steuerfrei, wenn er ausschließlich auf Beiträgen für eine Kapitallebensversicherung nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG 2004 beruht. Für die Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 kommt es nach der BFH-Rechtsprechung lediglich darauf an, dass der betreffende Versicherungsvertrag generell zu den nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG 2004begünstigten Vertragstypen gehört. Deshalb ist es auch unerheblich, ob diese Versicherung mit einem Versicherungsunternehmen oder einer berufsständischen Versorgungseinrichtung abgeschlossen worden ist.
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