Frotscher/Drüen, UmwStG § 5... / 5.2 Anteile im Betriebsvermögen
 

Rz. 54

§ 5 Abs. 3 S. 1 UmwStG betrifft den Fall, dass die Beteiligung an der übertragenden Körperschaft zu einem eigenen Betriebsvermögen des Gesellschafters der Personengesellschaft bzw. der natürlichen Person gehört; es muss sich um ein vom Betriebsvermögen des übernehmenden Rechtsträgers getrenntes Betriebsvermögen handeln.[1] Daher fallen die zum Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters der übernehmenden Personengesellschaft gehörenden Anteile an der übertragenden Körperschaft nicht unter § 5 Abs. 3 S. 1 UmwStG, sondern unter § 4 Abs. 4 S. 1 UmwStG. Unerheblich ist, ob die Beteiligung zum notwendigen oder gewillkürten Betriebsvermögen gehört. Es kann sich um Betriebsvermögen eines Einzelunternehmers, um Betriebsvermögen einer Kapitalgesellschaft oder um Sonderbetriebsvermögen einer Personengesellschaft handeln, sofern das Sonderbetriebsvermögen einer anderen Personengesellschaft als der übernehmenden Personengesellschaft zuzurechnen ist.

 

Rz. 55

Die Anteile können sich sowohl in einem inl. als auch in einem ausl. Betriebsvermögen des Gesellschafters befinden.[2] Unerheblich für die Anwendung von § 5 Abs. 3 S. 1 UmwStG ist, ob ein etwaiger Veräußerungsgewinn der deutschen Besteuerung unterliegt oder nicht. Die Frage der Steuerpflicht ist relevant nur hinsichtlich der Besteuerung des Übernahmeergebnisses.[3] Maßgebender Zeitpunkt für die Beurteilung der Frage, ob die Beteiligung an der übertragenden Körperschaft zu einem eigenen Betriebsvermögen des Gesellschafters der Personengesellschaft bzw. der natürlichen Person gehört, ist grundsätzlich der steuerliche Übertragungsstichtag.[4] Hat der Gesellschafter die Anteile nach dem steuerlichen Übertragungsstichtag im Betriebsvermögen angeschafft, gilt für ihn die Rückwirkungsfiktion nach § 2 Abs. 1 UmwStG nicht. Der Erwerbsvorgang ist jedoch zeitlich zurückzubeziehen. Analog § 5 Abs. 1 UmwStG gilt die Beteiligung als zum steuerlichen Übertragungsstichtag angeschafft und nach § 5 Abs. 3 S. 1 UmwStG als zum steuerlichen Übertragungsstichtag in das Betriebsvermögen des übernehmenden Rechtsträgers überführt.[5] Legt der Gesellschafter die Anteile an der übertragenden Körperschaft dagegen nach dem steuerlichen Übertragungsstichtag aus dem Privatvermögen in das eigene Betriebsvermögen ein, findet § 5 Abs. 1, 3 UmwStG keine Anwendung, da eine Einlage – sofern sie nicht gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten erfolgt – keine Anschaffung i. S. v. § 5 Abs. 1 UmwStG darstellt. Anzuwenden sein kann aber § 5 Abs. 2 UmwStG.[6] Demgegenüber gilt nach Auffassung der Finanzverwaltung, die § 5 Abs. 1 UmwStG bei einem unentgeltlichen Erwerb ebenfalls anwendet[7], auch in diesen Fällen die doppelte Fiktion nach § 5 Abs. 1, 3 UmwStG. Die Entnahme der Anteile an der übertragenden Körperschaft nach dem steuerlichen Übertragungsstichtag aus dem eigenen Betriebsvermögen hat für den an der Verschmelzung teilnehmenden Gesellschafter keine steuerlichen Konsequenzen, da die Anteile an der übertragenden Körperschaft durch die Verschmelzung ab dem steuerlichen Übertragungsstichtag in steuerlicher Hinsicht nicht mehr bestehen.[8] Die Entnahme und die von ihr ausgelösten Rechtsfolgen sind zu stornieren.

[1] Werneburg, in Haritz/Menner/Bilitewski, UmwStG, 5. Aufl. 2019, § 5 UmwStG Rz. 53; Bogenschütz, Ubg 2011, 393; a. A. van Lishaut/Heinemann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 5 UmwStG Rz. 57.
[2] van Lishaut/Heinemann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 5 UmwStG Rz. 61; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, UmwG/UmwStG, 8. Aufl. 2018, § 5 UmwStG Rz. 34; Benecke/Schnitger, IStR 2006, 765; Bodden, FR 2007, 66; BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 05.09 i. V. m. Rz. 05.07; OFD Frankfurt am Main v. 1.4.2019, S 1978 A-43-St 51, FMNR1fa310019, Rz. 05.09 i. V. m. Rz. 05.07.
[3] Pung, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 5 UmwStG Rz. 40; BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 05.09 i. V. m. Rz. 05.07; OFD Frankfurt am Main v. 1.4.2019, S 1978 A-43-St 51, FMNR1fa310019, Rz. 05.09 i. V. m. 05.07; a. A. van Lishaut/Heinemann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 5 UmwStG Rz. 61; Thiel, GmbHR 1995, 708.
[4] van Lishaut/Heinemann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 5 UmwStG Rz. 63.
[5] Pung, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 5 UmwStG Rz. 41; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, UmwG/UmwStG, 8. Aufl. 2018, § 5 UmwStG Rz. 35; van Lishaut/Heinemann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 5 UmwStG Rz. 63; vgl. Rz. 36a.
[6] Pung, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 5 UmwStG Rz. 41; van Lishaut/Heinemann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 5 UmwStG Rz. 63.
[7] Vgl. Rz. 23f.
[8] Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, UmwG/UmwStG, 8. Aufl. 2018, § 5 UmwStG Rz. 35; Pung, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 5 UmwStG Rz. 41; van Lishaut/Heineman...

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