Frotscher/Drüen, UmwStG § 2... / 2.3.2.4 Umgekehrte Anrechnung auf Verbleibensfristen des Einbringenden
 

Rz. 44

Nach herrschender Auffassung soll die Besitzzeitanrechnung auch dazu führen, dass die weitere Besitzzeit der übernehmenden Gesellschaft auf etwaige für den Einbringenden geltende Verbleibensfristen angerechnet wird[1].

 

Rz. 45

Die Zurechnung von Besitzzeiten der übernehmenden Gesellschaft zugunsten des Einbringenden ergibt sich jedoch nicht aus dem Wortlaut des § 23 Abs. 1 i. V. m. § 4 Abs. 2 S. 3 UmwStG, wonach es nur zu einer Anrechnung der Besitzzeiten des Einbringenden durch die übernehmende Gesellschaft kommt, was genau den umgekehrten Fall darstellt.

 

Rz. 46

Nach der hier vertretenen Auffassung könnte diese Rechtsfolge allenfalls aus dem Eintritt der übernehmenden Gesellschaft in die steuerliche Rechtsstellung des Einbringenden abgeleitet werden, da es sich hierbei um eine Art steuerliche Gesamtrechtsnachfolge handelt.

 

Rz. 47

Dagegen spricht jedoch zum einen der Wortlaut des § 23 UmwStG, wonach sich dessen Rechtsfolgen nur auf die übernehmende Gesellschaft auswirken ("Auswirkungen bei der übernehmenden Gesellschaft"). Daraus ist der Rückschluss zu ziehen, dass auch der in § 23 Abs. 1 i. V. m. § 12 Abs. 3 Hs. 1 UmwStG kodifizierte Eintritt der übernehmenden Gesellschaft in die steuerliche Rechtsstellung des Einbringenden keine Auswirkung auf die Besteuerung des Einbringenden hat.

 

Rz. 47a

Gegen die Anrechnung auf die Verbleibensfristen des Einbringenden spricht nach der hier vertretenen Auffassung auch die Gesetzessystematik der Einbringungsvorschriften insgesamt. Die Ausdehnung der Rechtsfolge "Eintritt in die steuerliche Rechtsstellung" auf die Ebene des Einbringenden hätte zur Folge, dass aus der Sicht des Einbringenden ein Veräußerungsgeschäft und mithin eine Übertragung gegen ein Entgelt zu verneinen wäre. Aus z. B. § 22 Abs. 1 S. 6 Nr. 2 UmwStG kann jedoch gerade der Rückschluss gezogen werden, dass es sich auch bei einer Einbringung zum Buchwert für den Einbringenden auf jeden Fall um eine entgeltliche Übertragung, mithin eine Veräußerung, handelt und dass nur ausnahmsweise für Zwecke des § 22 UmwStG nicht die gleiche Rechtsfolge eintreten soll wie bei einer entgeltlichen Übertragung.

 

Rz. 47b

Gegen die Anrechnung auf die Verbleibensfrist spricht auch, dass gem. § 23 Abs. 3 i. V. m. § 12 Abs. 3 Hs. 1 UmwStG die Rechtsfolge "Eintritt in die steuerliche Rechtsstellung", von geringfügigen abschreibungstechnischen Sonderregelungen, welche wiederum nur die Ebene der übernehmenden Gesellschaft betreffen, abgesehen, auch beim Ansatz eines Zwischenwerts zur Anwendung kommen soll. Würde man, was dann konsequent wäre, auch hier die Auswirkungen einer steuerlichen Gesamtrechtsnachfolge auf die Person des Einbringenden ausweiten, so käme es zu einem Widerspruch z. B. mit § 20 Abs. 4 UmwStG, der unstreitig ebenfalls von einem Veräußerungstatbestand bzw. einer entgeltlichen Übertragung ausgeht.

 

Rz. 48

Daher muss davon ausgegangen werden, dass sich aus § 23 Abs. 1 UmwStG keine Anrechnung von Besitzzeiten der übernehmenden Gesellschaft auf etwaige von dem Einbringenden einzuhaltende Verbleibensfristen ableiten lässt. Die Auffassung der Finanzverwaltung[2] ist daher als eine Art Billigkeitsregelung anzusehen[3].

 

Rz. 49

Für Verbleibensfristen im Rahmen der Investitionszulage ist eine entgeltliche Übertragung per se nicht schädlich, sofern auch die übernehmende Gesellschaft die InvZul erhalten würde, wenn sie anstelle des Einbringenden die Investition vorgenommen hätte, wobei hierbei der Zeitpunkt der Investition durch den Einbringenden maßgeblich ist[4].

[1] Ritzer, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 2007, § 23 UmwStG Rz. 47; Patt, in Dötsch/Pung/Patt/Möhlenbrock, UmwStR, 6. Aufl. 2007, § 23 UmwStG Rz. 39; BMF v. 25.3.1998, IV B 7 – S 1978 – 21/98/IV B 2 – S 1909 – 33/98, BStBl I 1998, 268, geändert durch BMF v. 21.8.2001, IV A 6 – S 1909 – 11/01, BStBl I 2001, 543, Tz. 22.07.
[3] So auch explizit für die Verbleibensfrist i. S. d. § 6 Abs. 3 S. 2 EStG BMF v. 3.3.2005, IV B 2 – S 2241 – 14/05, BStBl I 2005, 458, Tz. 13; OFD Rheinland v. 18.12.2007, o. Az., DStR 2008, 775.

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