Frotscher/Drüen, UmwStG § 20 Einbringung von Unternehmen ... / 3.3.1.2 Betrieb

Rz. 79

Was unter einem (Gewerbe)Betrieb zu verstehen ist, ergibt sich zuvorderst aus § 15 Abs. 2 EStG.^[1] Gegenstand der Einbringung kann sowohl ein werbender als auch ein verpachteter Betrieb^[2] sein, solange für diesen noch keine Betriebsaufgabe erklärt worden ist. In jedem Fall muss der Betrieb als "selbstständiger Organismus des Wirtschaftslebens" auf die übernehmende Gesellschaft übertragen werden und von dieser als solcher fortgeführt werden können.^[3] Außer einem Gewerbebetrieb kann auch ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb oder ein freiberufliches Vermögen i. S. von § 18 Abs. 3 EStG Gegenstand einer Einbringung nach § 20 UmwStG sein. Daneben kann auch der Betrieb gewerblicher Art einer Körperschaft des öffentlichen Rechts Gegenstand der Sacheinlage sein.

Rz. 80

Eine natürliche Person kann mehrere Betriebe haben. Eine Gesellschaft hat grundsätzlich nur einen Betrieb, der aber aus mehreren Teilbetrieben bestehen kann.

Rz. 81

Ist Ausgangsrechtsträger eine Personengesellschaft, muss auch das im Eigentum der Gesellschafter stehende Sonderbetriebsvermögen I zivilrechtlich auf die übernehmende Gesellschaft übergehen, sofern die betreffenden Wirtschaftsgüter eine wesentliche Betriebsgrundlage des Betriebs der Personengesellschaft darstellen.^[4] Auch Sonderbetriebsvermögen II, insbesondere die Anteile an der Komplementär-Kapitalgesellschaft, kann aus funktionaler Sicht keine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen, da Sonderbetriebsvermögen II sich dadurch auszeichnet, dass es der Stärkung der Mitunternehmerstellung dient und nicht unmittelbar dem Betrieb der Personengesellschaft.^[5]

Rz. 82

Die Anteile an der Komplementär-Kapitalgesellschaft einer gewerblich geprägten Personengesellschaft dürften wohl immer eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen (Rz. 126ff.). Die Komplementär-Kapitalgesellschaft macht nämlich aus einer reinen Vermögensverwaltung erst einen (derivativen) Betrieb, sodass die Anteile an der Komplementär-Kapitalgesellschaft zumindest in diesem besonderen Fall als funktional wesentlich angesehen werden könnten. Mit dieser Argumentation vergleichbar nimmt die Finanzverwaltung eine funktional wesentliche Betriebsgrundlage bei einem Kommanditanteil von 100 % an, da die Komplementärstellung der Komplementär-GmbH benötigt wird, um überhaupt eine (zweigliedrige) Personengesellschaft und mithin eine Mitunternehmerstellung zu begründen.^[6]

Rz. 83

Wird der Betrieb der Personengesellschaft in die Komplementär-Kapitalgesellschaft eingebracht, so brauchen die Anteile an der Komplementär-Kapitalgesellschaft auf unwiderruflichen Antrag des Einbringenden nicht mit übertragen zu werden, da es sich hierbei dann um eigene Anteile der Kapitalgesellschaft handeln würde. Allerdings gelten die Anteile dann als durch die Sacheinlage erworben.^[7] In diesem Fall ist darauf zu achten, dass die Komplementär-Anteile, wenn sie denn zurückbehalten werden, nicht unter Aufdeckung hoher stiller Reserven ins Privatvermögen fallen.

Rz. 84

Wirtschaftsgüter, die sich im gesamthänderischen Eigentum von mehreren Gesellschaftern einer gewerblichen Personengesellschaft befinden, der gewerblichen Personengesellschaft zur Nutzung überlassen werden und eine wesentliche Betriebsgrundlage der gewerblichen Personengesellschaft darstellen, brauchen hingegen nicht auf die Kapitalgesellschaft übertragen zu werden, wenn die Voraussetzungen einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung gegeben sind. Denn in diesem Fall gehören die Wirtschaftsgüter nicht zum (Sonder-)Betriebsvermögen und mithin auch nicht zum Betrieb der Personengesellschaft, sondern zum Betriebsvermögen der "Vermietungs-GbR".^[8]

Rz. 85

Sofern es sich bei dem Ausgangsrechtsträger um eine ausl. Gesellschaft handelt, entscheidet der Typenvergleich (Rz. 31) darüber, ob es sich um eine aus deutscher Sicht (transparente) Personengesellschaft handelt.

Rz. 86

Handelt es sich bei dem Ausgangsrechtsträger um eine ausl. Personengesellschaft, muss aus deutscher Sicht grundsätzlich auch deren Sonderbetriebsvermögen I mit übertragen werden, sofern es eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellt.

Rz. 87

Handelt es sich bei der ausl. Personengesellschaft nicht um eine EU/EWR-Gesellschaft, die in ihrem Ansässigkeitsstaat als juristische Person der KSt unterworfen wird, steht die deutsche Sichtweise der Fusionsrichtlinie^[9] nicht entgegen, da die Fusionsrichtlinie auf "reine" Personengesellschaften und Drittstaat-Personengesellschaften keine Anwendung findet und deshalb auch keine Schutzwirkung entfalten kann.

Rz. 88

Handelt es sich bei der Personengesellschaft dagegen um eine EU/EWR-Gesellschaft, die in ihrem Ansässigkeitsstaat als juristische Person der KSt unterworfen wird (hybride EU/EWR-Personengesellschaft), ist die Fusionsrichtlinie anwendbar. Die Fusionsrichtlinie verlangt für den sachlichen Anwendungsbereich, dass ein Betrieb i. S. d. Fusionsrichtlinie übertragen wird. Da das Konstrukt des Sonderbetriebsvermögens in den anderen EU/EWR-Staaten weitgehend und im Zusammenhang mit Körpe...