Rz. 38
§ 28 Abs. 2 S. 1 KStG knüpft an die Kapitalherabsetzung oder Auflösung der Körperschaft an. Voraussetzung für die Anwendung der Vorschrift ist mithin eine handelsrechtlich wirksame Kapitalherabsetzung oder Liquidation. Für die Voraussetzung, dass eine (wirksame) Kapitalherabsetzung vorliegt, ist unerheblich, ob diese als ordentliche Kapitalherabsetzung,[1] als vereinfachte Kapitalherabsetzung[2] oder Kapitalherabsetzung zwecks Einziehung von Anteilen[3] erfolgt. Voraussetzung ist zunächst ein notariell beurkundeter Gesellschafterbeschluss bzw. ein entsprechender Beschluss der Hauptversammlung jeweils mit Dreiviertelmehrheit. Bei der ordentlichen Kapitalherabsetzung hat sodann eine Bekanntmachung zu erfolgen und es tritt ein Sperrjahr in Kraft, in dem Gläubigern der Gesellschaft die Möglichkeit eingeräumt wird, entsprechende Ansprüche anzumelden. Erst nach Ablauf dieses Jahres kann die Kapitalherabsetzung zum Handelsregister angemeldet und entsprechend vollzogen werden.[4] Wirksam wird die Kapitalherabsetzung erst mit Eintragung in das Handelsregister.[5] Die vereinfachte Kapitalherabsetzung wird ebenfalls nicht mit Beschluss der Haupt- oder Gesellschafterversammlung wirksam, sondern erst mit Eintragung in das Handelsregister.[6] Die vereinfachte Kapitalherabsetzung kann handelsrechtlich allerdings "quasi-rückwirkend" erfolgen, da diese bereits in der letzten Bilanz vor Beschlussfassung über die Kapitalherabsetzung abgebildet werden darf, sofern diese Bilanz erst mit Beschluss über die Kapitalherabsetzung festgestellt wird.[7] Dieser faktischen Rückwirkung kommt steuerrechtlich indes keine Bedeutung zu, eine Rückwirkung für steuerrechtliche Zwecke erfolgt mithin nicht, es wird ausschließlich auf den Zeitpunkt der (wirksamen) Eintragung im Handelsregister abgestellt. Schließlich wird eine Kapitalherabsetzung zur Einziehung von Anteilen ebenfalls mit Eintragung in das Handelsregister wirksam.[8]
Rz. 39
Die Anwendung des § 28 KStG setzt grundsätzlich eine wirksame Kapitalherabsetzung voraus. Die Rechtsfolgen auf Ebene der Kapitalgesellschaft sind m. E. grds. mithin im Zeitpunkt des Wirksamwerdens der Kapitalherabsetzung zu ziehen bzw. in der entsprechenden Steuererklärung des jeweiligen Vz, in dem die Kapitalherabsetzung wirksam geworden ist.[9] Im Zusammenhang mit der Einziehung von Anteilen sind indessen Besonderheiten verbunden,[10] insbesondere vor dem Hintergrund, dass die Einziehung von Anteilen unabhängig von einer evtl. später erfolgenden Kapitalherabsetzung durchgeführt werden kann.[11] Bei der Kapitalherabsetzung zur Einziehung von Anteilen ist deshalb m. E. auf den früheren Zeitpunkt von Wirksamkeit der Kapitalherabsetzung oder Anteilserwerb abzustellen. Werden die Anteile bereits erworben, bevor die Kapitalherabsetzung beschlossen ist, muss bereits der Erwerb als Kapitalherabsetzung nach den Grundsätzen für eigene Anteile erfasst werden.[12] Wird hingegen eine Kapitalherabsetzung zur Einziehung von Anteilen beschlossen, ist diese typischerweise erst mit Eintragung in das Handelsregister wirksam.
Die A-AG verfügt über ein Nennkapital von 1.896 TEUR. In Vz 01 beschließt die Hauptversammlung den Erwerb eigener Anteile mit einem Nennkapital von 100 TEUR. In Vz 02 wird beschlossen, das Nennkapital mit dem Zweck der Einziehung von Anteilen um 150 TEUR herabzusetzen. Da sich bereits Anteile mit einem Nennwert von 100 TEUR im Besitz der A-AG befinden, müssen entsprechend noch Anteile mit einem Nennwert von 50 TEUR zur Einziehung erworben werden.
Während hinsichtlich der in 01 erworbenen Anteile mit einem Nennwert von 100 TEUR die ertragsteuerlichen Rechtsfolgen der Kapitalherabsetzung bereits im Erwerbszeitpunkt und damit in 01 zu ziehen sind, kommt es auf die verbleibenden 50 TEUR auf die zivilrechtliche Wirksamkeit der Kapitalherabsetzung an.
Zivilrechtlich erlangt die Kapitalherabsetzung zur Einziehung von Anteilen regelmäßig mit Eintragung des Beschlusses der Hauptversammlung ins Handelsregister Wirksamkeit, es sei denn, dass die tatsächliche Einziehung der Aktien zu einem späteren Zeitpunkt erfolgt.[13] In diesem Fall richtet sich die ertragsteuerliche Erfassung nach dem Zeitpunkt des tatsächlichen Wirksamwerdens der Kapitalherabsetzung.
Die A-AG verfügt über ein Nennkapital von 1.896.000 EUR. In Vz 01 beschließt die Hauptversammlung die Kapitalherabsetzung zwecks Einziehung von Anteilen. Der Beschluss wird noch in 01 in das Handelsregister angemeldet und eingetragen. Der Vorstand beginnt jedoch erst in Vz 02 mit den notwendigen Handlungen zur Einziehung der Anteile. In diesem Fall wird die Kapitalherabsetzung zivilrechtlich erst in Vz 02 wirksam. Auch für Zwecke des § 28 KStG sind die ertragsteuerlichen Konsequenzen erst in Vz 02 zu ziehen und nicht bereits in 01.
Rz. 40
Die Regelung des § 28 Abs. 2 KStG ist ferner bei Auflösung der Körperschaft[14] anwendbar. Die Auflösung der Körperschaft erfolgt zivilrechtlich in den drei Phasen Auflösung, Abwicklung/Liquidation und...
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