Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 2.2.3 Einzelfragen

2.2.3.1 Vor- und Vorgründungsgesellschaft

Rz. 194

Die Vorgesellschaft ist mit der mit Eintragung in das Handelsregister entstehenden Kapitalgesellschaft identisch, wird steuerlich als Kapitalgesellschaft behandelt und kann daher Organgesellschaft sein.^[1] Die Vorgesellschaft kann zwar noch keinen Ergebnisabführungsvertrag wirksam abschließen, da dieser noch nicht in das Handelsregister eingetragen werden kann. Dies kann aber bis zum Ende des Wirtschaftsjahrs nachgeholt werden.

Wird die Vorgesellschaft nicht in das Handelsregister eingetragen, ist sie keine Kapitalgesellschaft. Auch kann ein Ergebnisabführungsvertrag nicht wirksam abgeschlossen werden, da er nicht in das Handelsregister eingetragen werden kann. Sie kann daher nicht Organgesellschaft sein.

Rz. 195

Die Vorgründungsgesellschaft ist eine BGB-Gesellschaft oder eine OHG, also eine Personengesellschaft, und kann schon aus diesem Grund nicht Organgesellschaft sein.^[2]

Rz. 196

Zum Ende der Eigenschaft als Organgesellschaft durch Liquidation, Auflösung, Insolvenz oder Einstellen des Geschäftsbetriebs (ruhende Gesellschaft) wird auf die Rz. 666ff. verwiesen.

[1] § 1 KStG Rz. 93ff.; die in der Vorauflage vertretene gegenteilige Auffassung wird aufgegeben; Brink, in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, 2. Aufl. 2018, § 14 KStG Rz. 53; Dötsch, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 14 KStG Rz. 90; Neumann, in Gosch, KStG, 4. Aufl. 2020, § 14 KStG Rz. 48; Walter, in Bott/Walter (früher: Ernst & Young), KStG, § 14 KStG Rz. 68; Weigert/Strohm, Der Konzern 2013, 249, 251f.; möglicherweise ebenso BFH v. 3.9.2009, IV R 38/07, BStBl II 2010, 60, BFH/NV 2009, 2035.

[2] Zur Vorgründungsgesellschaft § 1 KStG Rz. 91. Wie hier Weigert/Strohm, Der Konzern 2013, 249, 251; Brink, in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, 2. Aufl. 2018, § 14 KStG Rz. 52; Dötsch, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 14 KStG Rz. 90; a. A. Walter, in Bott/Walter (früher: Ernst & Young), KStG, § 14 KStG Rz. 64, der zu Unrecht eine Organschaft unter der aufschiebenden Bedingung des Übergangs in eine Vorgesellschaft oder durch rückwirkenden Abschluss des Ergebnisabführungsvertrags für zulässig hält.

2.2.3.2 Stille Gesellschaft sowie GmbH & Still

Rz. 197

Eine stille Gesellschaft kann nicht Organgesellschaft sein. Sowohl typische als auch atypische stille Gesellschaft sind reine Innengesellschaften, die selbst keinen Gewerbebetrieb unterhalten. Die Organschaft als Außenbeziehung kann aber nicht zu einer reinen Innengesellschaft bestehen. Hinzu kommt, dass die atypische stille Gesellschaft, soweit sie überhaupt als solche fassbar ist, eine Personengesellschaft ist, daher schon aus diesem Grund keine Organgesellschaft sein kann.^[1]

Rz. 198

Fraglich ist, ob eine Kapitalgesellschaft, an der eine stille Beteiligung besteht, z. B. die GmbH einer GmbH & Still, noch Organgesellschaft sein kann. Aktienrechtlich ist der Vertrag über eine stille Gesellschaft als Teilgewinnabführungsvertrag nach § 292 Abs. 1 Nr. 2 AktG einzuordnen.^[2] Daraus könnte geschlossen werden, dass dadurch der Gewinnabführungsvertrag mit dem Organträger ebenfalls zu einem Teilgewinnabführungsvertrag wird, sodass 2 Teilgewinnabführungsverträge mit verschiedenen Personen bestehen. Da ein Teilgewinnabführungsvertrag zur Bildung einer Organschaft nicht ausreicht, würde der Abschluss eines Vertrags über eine stille Gesellschaft mit der Organgesellschaft die Organschaft verhindern. Dies würde sowohl für die typische als auch für die atypische stille Gesellschaft gelten.^[3] Dieses Ergebnis ist aber deshalb nicht überzeugend, weil unklar ist, ob die Gleichstellung einer stillen Gesellschaft mit einem Teilgewinnabführungsvertrag auch für die GmbH gilt^[4]; der BGH^[5] hat dies nur für eine AG entschieden. Außerdem ist m. E. zwischen typischer und atypischer stiller Gesellschaft zu unterscheiden.

Rz. 199

Für die Organschaft muss nach § 14 Abs. 1 S. 1 KStG ein Gewinnabführungsvertrag nach § 291 Abs. 1 AktG vorliegen. Damit wäre bereits zur Voraussetzung gemacht, dass der "ganze" Gewinn abzuführen ist, da ein Gewinnabführungsvertrag nach § 291 Abs. 1 AktG nur ein solcher ist, der zur Abführung des "ganzen" Gewinns verpflichtet. Trotzdem enthält § 14 Abs. 1 S. 1 KStG zusätzlich die Voraussetzung, dass der Gewinnabführungsvertrag nach § 291 Abs. 1 AktG den "ganzen" Gewinn erfassen muss. M. E. lässt dies die Interpretation zu, dass die gesellschaftsrechtliche Voraussetzung erfüllt ist, wenn es sich um einen Gewinnabführungsvertrag nach § 291 AktG handelt, unabhängig von der Frage, welchen Charakter ein solcher Vertrag dadurch erlangt, dass eine stille Gesellschaft abgeschlossen wird, die jedenfalls aktienrechtlich den Charakter eines Teilgewinnabführungsvertrags hat. Zumindest für die GmbH verändert ein Gewinnabführungsvertrag entsprechend § 291 Abs. 1 AktG seinen Charakter durch Abschluss einer stillen Gesellschaft nicht. Auch für die AG kann die Auffassung vertreten werden, dass der Gewinnabführungsvertrag trotz Bestehens der stillen Gesellschaft ein solcher nach § 291 Abs. 1 AktG ist. Hierbei ist auch der Zweck der Regelung zu be...