Fischer/Pahlke/Wachter, ErbStG § 13b Begünstigtes Vermögen / 7 Verwaltungsvermögen (§ 13b ...

Karlheinz Konrad, Dr. Thomas Wachter †

Rz. 330

Ausgewählte Hinweise auf weiterführende Literatur: Betz/Zillmer, Das Verwaltungsvermögen im neuen Erbschaftsteuerrecht, NWB-EV 1/2017, 9; Blank, Von der "Cash-GmbH" zur "Real-Estate-GmbH" – Gestaltungen in einem (weiterhin) verfassungswidrigen Erbschaftsteuerrecht, DStR 2020, 2179; Kirschstein, Berechnungen zur Ermittlung des steuerpflichtigen Betriebsvermögens gem. §§ 13a, b ErbStG nach der Erbschaftsteuerreform, Prüfungsschema mit verschiedenen Varianten, ErbStB 2017, 148; Korezkij, Begünstigung des Betriebsvermögens in der Erbschaftsteuer: Aktuelle Rechtsprechung und Verwaltungsanweisungen, DStR 2021, 145; Korezkij, Begünstigungen für Betriebsvermögen in der Erbschaftsteuer: Überblick über aktuelle Gesetzesänderungen, Rechtsprechung und Verwaltungsanweisungen, DStR 2021, 2561; Korezkij, Update Verwaltungsvermögenstest: Aktuelles aus der Rechtsprechung und Finanzverwaltung, DStR 2018, 715; Korezkij, Erbschaftsteuerreform: Ausgewählte Zweifelsfragen rund um die Betriebsvermögensnachfolge, DStR 2017, 745; Korezkij, Neuer Verwaltungsvermögenstest im Konzern aus der Sicht eines Rechtsanwenders – Der Weg vom begünstigungsfähigen zum begünstigten Vermögen nach § 13b Abs. 2 –10 ErbStG, DStR 2016, 2434; Korzekij/Stalleiken, Neues zur Betriebsvermögensnachfolge durch die ErbStR 2019 und ErbStH 2019, Wpg. 2020, 408; Olbing/Stenert, Der neue Verwaltungsvermögenstest im Detail, FR 2017, 701.

7.1 Entstehungsgeschichte und Übersicht

Rz. 331

Der Gesetzgeber steht seit langem vor der Aufgabe, das begünstigungswürdige (unternehmerische) Vermögen von dem sonstigen Vermögen abzugrenzen. Die Abgrenzung muss dabei nicht nur klar und eindeutig, sondern vor allem auch zielgenau sein. Private vermögensverwaltende Gesellschaften sollen grundsätzlich nicht begünstigt sein.

Rz. 332

Bis zum Jahr 2008 hat sich der Gesetzgeber für die erbschaftsteuerliche Verschonung des Erwerbs im Wesentlichen an der ertragsteuerrechtlichen Abgrenzung zwischen Privat- und Betriebsvermögen orientiert. Diese Regelung hat allerdings dazu geführt, dass oftmals Vermögensgegenstände des Privatvermögens (insb. Grundstücke und Wertpapiere) in vermögensverwaltende Gesellschaften eingebracht wurden, die lediglich aufgrund ihrer Rechtsform als steuerliches Betriebsvermögen behandelt worden sind. Der unentgeltliche Erwerb der Gesellschaftsanteile war dann steuerlich begünstigt, da es sich formal um unternehmerisches Vermögen gehandelt hat. Diese Gestaltungspraxis wurde u. a. vom Bundesfinanzhof kritisiert und darauf hingewiesen, dass der Erwerb von Anteilen an lediglich gewerblich geprägten Personengesellschaften^{^[1]} steuerlich nicht "begünstigungswürdig" sei.^{^[2]}

Rz. 333

Im Jahr 2009 hat der Gesetzgeber daher erstmals einen Verwaltungsvermögenstest eingeführt.^{^[3]}

Rz. 334

Mit der Ausklammerung des sog. Verwaltungsvermögens aus dem begünstigten Vermögen wollte der Gesetzgeber insbesondere sicherstellen, dass der Erwerb von Anteilen an vermögensverwaltenden Gesellschaften steuerlich nicht mehr begünstigt wird. "Vermögen, das in erster Linie der weitgehend risikolosen Renditeerzielung dient und in der Regel weder die Schaffung von Arbeitsplätzen noch zusätzliche volkswirtschaftliche Leistungen bewirkt" sollte demnach nicht mehr zum begünstigten Vermögen gehören.^{^[4]}

Rz. 335

Der neue Verwaltungsvermögenstest hat dieses Ziel aber nicht vollständig erreicht. Dabei erwies sich insbesondere der Katalog des Verwaltungsvermögens als lückenhaft, da Geld (und andere Finanzmittel) zum begünstigten Vermögen gehörten. Demnach war es möglich, Geld in eine Gesellschaft einzubringen und die Anteile an der Gesellschaft anschließend steuerfrei zu übertragen. Rspr. und FinVerw haben in diesen Cash-Gesellschaften keinen steuerlichen Gestaltungsmissbrauch gesehen. Erst im Rahmen des Amtshilferichtlinienumsetzungsgesetzes 2013^{^[5]} hat der Gesetzgeber diese Lücke mit Wirkung zum 7.6.2013 geschlossen.^{^[6]} Andere Lücken blieben allerdings (bis zum 30.6.2016) weiterhin bestehen. Beispielsweise konnten Oldtimer nach Einbringung in eine Gesellschaft steuerfrei übertragen werden, da sie nicht zum schädlichen Verwaltungsvermögen gehörten.^{^[7]}

Rz. 336

Das BVerfG hat in seiner Entscheidung vom 17.12.2014 vor allem die Verwaltungsvermögensquote von 50 % beanstandet.^{^[8]} Danach war das begünstigte Vermögen steuerlich insgesamt begünstigt, wenn das begünstigte Vermögen zu nicht mehr als 50 % aus Verwaltungsvermögen bestand. Die Quote war aus Sicht des BVerfG zu hoch und die Regelung zu pauschal. Bei Konzernen führte die Verlagerung von Verwaltungsvermögen in Tochter- und Enkelgesellschaften zudem zu sachwidrigen Kaskadeneffekten.

Rz. 337

Der Gesetzgeber musste den früheren Verwaltungsvermögenstest daher ändern. Ein grundsätzlicher Systemwechsel (Aufgabe des Verwaltungsvermögenstests und Einführung eines Hauptzwecktests) wurde von der Bundesregierung erwogen^{^[9]}, vom Gesetzgeber aber zu Recht verworfen.^{^[10]}