Rz. 305
Im Rahmen der Erbschaftsteuerreform 2016[1] hatte der Bundesrat zunächst vorgeschlagen, "Wertpapiere, die ausschließlich zur Rückdeckung von betrieblichen Pensionsverpflichtungen angelegt" sind, als Finanzmittel einzuordnen und i. H. v. bis zu 20 % des Unternehmenswerts vom Verwaltungsvermögen auszunehmen.[2]
Rz. 306
Die vom Deutschen Bundestag im Juni 2016 beschlossene Regelung hat diesen Gedanken aufgegriffen, ging aber noch darüber hinaus.[3] Danach sollten die Teile des begünstigungsfähigen Vermögens, die "ausschließlich und dauerhaft der Erfüllung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen dienen und dem Zugriff aller übrigen (…) Gläubiger entzogen sind" nicht zum Verwaltungsvermögen gehören. Der Wert dieser Vermögensgegenstände sollte mit den Schulden aus den Altersversorgungsverpflichtungen verrechnet werden können. Im Bericht des Finanzausschusses wurde die Neuregelung wie folgt begründet[4]:
Rz. 307
Zitat
Die Regelung in Absatz 3 berücksichtigt Altersversorgungsverpflichtungen und zur Erfüllung dieser angeschafften Vermögensgegenstände entsprechend ihres vorgegebenen Verwendungszwecks und nimmt insbesondere die Vermögensgegenstände aus dem Verwaltungsvermögenskatalog aus. Nach Absatz 3 Satz 1 gehören Teile des begünstigungsfähigen Vermögens, die ausschließlich und dauerhaft der Erfüllung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen dienen und dem Zugriff aller übrigen nicht aus den Altersversorgungsverpflichtungen unmittelbar berechtigten Gläubiger entzogen sind, nicht zum Verwaltungsvermögen im Sinne des Absatzes 4 Nummer 1 bis 5. Die Regelung lehnt sich an § 246 Absatz 2 Satz 2 des Handelsgesetzbuchs an. Damit sollen insbesondere CTA-Strukturen (Contractual Trust Arrangement) von der Besteuerung ausgenommen werden. Bei den CTA-Strukturen handelt es sich um ein Modell der betrieblichen Altersvorsorge, bei dem das Unternehmen die Pensionszahlungen und Pensionsforderungen aus der eigenen Bilanz wirtschaftlich ausgliedern, indem es diese auf eine Treuhandgesellschaft überträgt. Das für die Altersversorgungsverpflichtungen vorgesehene Vermögen ist dem Zugriff des Erwerbers und anderer Gläubiger entzogen. Es ist daher gerechtfertigt dieses Vermögen aus der Besteuerung vollständig auszunehmen. Die für die Altersversorgungsverpflichtungen vorgesehenen Vermögensgegenstände sind hierzu, wie es auch in einer Handelsbilanz geschieht, mit den Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen zu verrechnen. Um eine doppelte Berücksichtigung der für die Altersversorgung vorgehaltenen Finanzmittel und der verrechneten Schulden auszuschließen, bleiben diese beim Finanzmitteltest und bei der quotalen Schuldenverrechnung unberücksichtigt. Besteht ein Überhang an Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen werden diese beim Finanzmitteltest und der quotalen Schuldenverrechnung berücksichtigt.
Rz. 308
Dem Bundesrat war die vorgeschlagene Regelung allerdings zu weitgehend.[5] In seiner Stellungnahme hat der Bundesrat u. a. eine "Überdotierung des Altersvorsorgevermögens" befürchtet, die sich zu einer "Steuer-Spardose" für im Betrieb tätige Familienmitglieder entwickeln könnte.[6] Dabei wurde vor allem kritisiert, dass das begünstigungsfähige Vermögen nicht auf die tatsächliche Höhe der Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen beschränkt ist ("keine Deckelung").
Rz. 309
Die Beschlussempfehlung des Vermittlungsausschusses vom September 2016[7] hat diesen Bedenken Rechnung getragen. Die Vermögenswerte, die der Erfüllung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen dienen, gehören jetzt nur noch "bis zur Höhe des gemeinen Werts der Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen" nicht zum Verwaltungsvermögen.[8] Finanzmittel und Schulden, die in diesem Zusammenhang bereits berücksichtigt worden sind, bleiben beim Finanzmitteltest.[9] und der Ermittlung des Nettowerts des Verwaltungsvermögens[10] außer Betracht.[11]
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