BFH Urteil vom 17.01.1961 - I 274/60 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Körperschaftsteuer

Leitsatz (amtlich)

Bei Anwendung des § 19 Abs. 1 Ziff. 2 KStG sind eigene Anteile der Kapitalgesellschaft als Anteile zu behandeln, die nicht einer natürlichen Person gehören.

Normenkette

KStG § 19 Abs. 1 Ziff. 2; KStDV § 27a

Tatbestand

Streitig ist, ob die eigenen Anteile der beschwerdeführenden GmbH in Höhe von 25 % ihres Stammkapitals zur Folge haben, daß § 19 Abs. 1 Ziff. 2 KStG nicht angewendet werden kann. Das Stammkapital der Bfin. beträgt 20 000 DM. Inhaber von 15 000 DM Anteilen hieran ist der Kaufmann A. Den Restanteil von 5000 DM besitzt die GmbH selbst.

Im Veranlagungszeitraum 1958 hat die GmbH ein Einkommen von X.- DM erzielt. Im Körperschaftsteuerbescheid vom 28. Januar 1960 hat das Finanzamt für die berücksichtigungsfähigen Ausschüttungen den Steuersatz von 15 % und für das übrige Einkommen den Satz von 51 % nach § 19 Abs. 1 Ziff. 1 KStG 1958 angewendet.

Die GmbH hat gegen diesen Bescheid Sprungberufung eingelegt. Sie ist der Ansicht, die Steuer müsse nach § 19 Abs. 1 Ziff. 2 KStG veranlagt werden. Zwar würden weniger als 76 % ihres Stammkapitals von natürlichen Personen gehalten. Nach dem Sinn des § 19 Abs. 1 Ziff. 2 KStG schade dies jedoch nicht, weil die restlichen Anteile bei ihr selbst lägen. Die entgegenstehende Vorschrift im § 27 a KStDV sei nichtig. Sie stehe im Widerspruch zum klaren Sinn des Gesetzes und werde deshalb von der Ermächtigung des § 23 a KStG nicht gedeckt.

Das Finanzgericht wies die Berufung als unbegründet zurück. Es sah § 27 a KStDV als gültig an. Unter anderem führte es aus:

"Formal betrachtet deckt sich § 27 a KStDV mit dem Wortlaut des Gesetzes. Da die Kapitalgesellschaft keine natürliche Person ist, gehören die von ihr selbst gehaltenen eigenen Anteile auch nicht, wie § 19 Abs. 1 Ziff. 2 KStG es voraussetzt, einer natürlichen Person. Nun wird allerdings vielfach bestritten, daß die wortgetreue Auslegung dem Sinn der Vorschrift entspreche (vgl. Schmidt, GmbH-Rundschau 1958 S. 159 f.; Oberfinanzdirektion Düsseldorf S 2550 A - St 13 a - vom 20. Januar 1959 in GmbH-Rundschau 1959 S. 33; Herrmann-Heuer, Kommentar zum Körperschaftsteuergesetz, § 19 Anm. 3 f zu b; Finanz-Rundschau 1959 S. 541, Schmidt, Anm. 3, und Deutsche Zeitung 1959 Nr. 192 S. 10 vom 16. November 1959).

Den geteilten Körperschaftsteuertarif für die kleinen personenbezogenen Kapitalgesellschaften nach § 19 Abs. 1 Ziff. 2 und die übrigen (sogenannten Publikumsgesellschaften) nach § 19 Abs. 1 Ziff. 1 hat man geschaffen, um den erhöhten Selbstfinanzierungsnotwendigkeiten dieser kleinen Kapitalgesellschaften gerecht zu werden, denen der Kapitalmarkt nur in beschränktem Umfange zugänglich ist (vgl. Etzel in Finanzpolitische Mitteilungen des Bundesministers der Finanzen Nr. 126 S. 1333/1336 vom 16. Juli 1958). Der Gesetzeszweck geht also dahin, bei den unter § 19 Abs. 1 Ziff. 2 KStG fallenden Gesellschaften die Steuerlast zu verringern, damit ihnen die Eigenfinanzierung erleichtert werde (darüber, daß dies infolge der übereilten Abfassung des Gesetzes unter bestimmten Voraussetzungen sich gegenteilig auswirkt, vgl. Lademann, Der Betriebs-Berater 1958 S. 849)."

"Die von der Bfin. vorgetragene Auslegung des § 19 Abs. 1 Ziff. 2 KStG setzt sich über den Wortlaut hinweg. Das ist aber nur dann zulässig, wenn das Ergebnis der Wortauslegung der wirtschaftlichen Vernunft widerspricht, der wirkliche Sinn des Gesetzes also zwingend fordert, vom Wortlaut abzugehen (Urteile des Bundesfinanzhofs V 16/55 S vom 24. November 1955, BStBl 1956 III S. 98, Slg. Bd. 62 S. 267; I 57/52 U vom 8. September 1953, BStBl 1953 III S. 344, Slg. Bd. 58 S. 138). Zwingende, die Abweichung vom Wortlaut gebietende Gründe fehlen aber hier; vielmehr fordern Sinn und Entstehung der Vorschrift eine wortgetreue Auslegung. ... wollte man der gegenteiligen Ansicht folgen, dann müßte unter § 19 Abs. 1 Ziff. 2 KStG auch der Fall mit einbezogen werden, in dem eine GmbH an einer anderen wesentlich beteiligt ist und im übrigen die Gesellschafter bei der GmbH dieselben sind. Denn auch hier gehören wirtschaftlich alle Anteile den Gesellschaftern".

Die Rb. der GmbH wiederholt ihre Rechtsauffassung im bisherigen Verfahren. Aus der Begründung der gesetzlichen Bestimmung, die in der Sitzung des Bundestages vom 19. Juni 1958 vom Abgeordneten Dr. Schmidt vorgetragen worden sei, komme in gleicher Weise zum Ausdruck, daß die sogenannten personenbezogenen Gesellschaften, insbesondere die Familiengesellschaften, durch eine Erhöhung des Körperschaftsteuersatzes nicht zusätzlich belastet werden sollten (stenographischer Bericht über die 32. Sitzung des Deutschen Bundestages vom 19. Juni 1958 S. 1773). Mit dem Stimmrecht von 76 % der gesamten Anteile könnten sämtliche Beschlüsse der Gesellschafterversammlung einschließlich der Satzungsänderung nach § 53 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbHG) und der Auflösung der Gesellschaft nach § 60 Nr. 2 GmbHG gefaßt werden. Diese Voraussetzungen seien auch dann erfüllt, wenn ein Teil der Anteile wie im vorliegenden Falle der GmbH selbst gehörten. Das Stimmrecht hinsichtlich dieser Anteile falle weg. Das Reichsgericht habe in der Entscheidung II 113/21 vom 21. Oktober 1921 (Entscheidungen des Reichsgerichts in Zivilsachen Bd. 103 S. 64) mit ausführlicher Begründung dargelegt, das Stimmrecht, welches die Anteile repräsentierten, könne für die Zeit, während der sie sich im Besitz der Gesellschaft befänden, nicht ausgeübt werden (vgl. Scholz, Kommentar zum Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung, § 33 Anm. 18, sowie Wilke-Berg-Gottschling-Kunkel-Köhler, Handbuch der GmbH, S. 169). Befänden sich die Anteile der GmbH in der Hand einer Schwesterfirma, so ruhe dieses Stimmrecht nicht. Die Begründung des Finanzgerichts sei nicht zutreffend. Die gesetzliche Bestimmung "gehören" sei wirtschaftlich auszulegen.

Entscheidungsgründe

Die Rb. der GmbH ist nicht begründet.

Ihr ist darin beizupflichten, daß man mit Hilfe der wirtschaftlichen Betrachtung zu ihrem Ergebnis kommen könnte. Der Senat vermag aber der Ansicht nicht beizupflichten, daß es zulässig ist, die im Gesetz vorgesehene Grenze (76 % des Nennkapitals) mit Hilfe der wirtschaftlichen Betrachtungsweise zu verändern. § 19 KStG regelt die Steuersätze und gehört damit zu den Tarifbestimmungen. Gerade auf diesem Gebiet kann der wirtschaftlichen Betrachtung nur eine ganz begrenzte Bedeutung zugemessen werden. § 27 a KStDV geht von der Ansicht aus, daß der Wille des Gesetzgebers darauf gerichtet war, die in § 19 Abs. 2 KStG vorgesehenen Grenzen nach ihrem Wortlaut, also nicht wirtschaftlich abgewandelt, anzuwenden. Der Senat tritt dieser Auffassung bei. Es handelt sich um Vorschriften, die im allgemeinen eine Vergünstigung für die Steuerpflichtigen bringen. Will ein Steuerpflichtiger in den Genuß von Vergünstigungen gelangen, so muß er (ähnlich wie bei den Sonderausgaben des EStG, siehe z. B. Entscheidungen des Bundesfinanzhofs VI 221/57 U vom 19. September 1958, BStBl 1958 III S. 425, Slg. Bd. 67 S. 396, und VI 6/60 vom 22. Juli 1960, BStBl 1960 III S. 384, Slg. Bd. 71 S. 357) die formellen Voraussetzungen des Gesetzes erfüllen. Auf die Bedeutung des Wortlautes bei Anwendung des § 19 KStG haben bereits die Entscheidungen des Bundesfinanzhofs I 82/57 U vom 16. September 1958 / 3. Februar 1959, BStBl 1959 III S. 136, Slg. Bd. 68 S. 349, und I 173/60 S vom 2. November 1960, BStBl 1961 III S. 9, hingewiesen.

Es mag zutreffen, daß bei Festlegung der Grenze von 76 % der Gedanke der Beherrschung der Kapitalgesellschaft durch eine natürliche Person wesentlich war. Der Gesetzgeber hat es aber bei der Fassung der Vorschrift formal nicht auf die Beherrschung, sondern auf einen bestimmten Hundertsatz der Beteiligung einer natürlichen Person abgestellt. Daß sich die Vorschrift für die personenbezogenen Kapitalgesellschaften nicht in allen Fällen günstig auswirkt, hat bereits das Finanzgericht unter Bezug auf die Ausführungen in "Der Betriebs-Berater" 1958 S. 849 dargestellt. Der Senat ist nicht in der Lage, die Tarifbestimmung des Gesetzes nach einem angenommenen Gesetzeszweck zu verändern, um Unebenheiten, die sich möglicherweise aus ihr ergeben, zu beseitigen. Ein wesentlicher Gesichtspunkt bei Fassung der Bestimmung war auch der Gedanke einer einfachen Abgrenzung. Der Abgeordnete Dr. Schmidt hat bei seiner Begründung des Gesetzes (stenographischer Bericht über die 32. Sitzung des Deutschen Bundestages vom 19. Juni 1958 S. 1773) ausgeführt, in Ziff. 2 zu § 19 Abs. 1 KStG sei versucht, eine verhältnismäßig einfache Abgrenzung des Kreises der personenbezogenen Gesellschaften zu finden. Es braucht deshalb nicht entschieden zu werden, ob nicht § 27 a KStDV bereits durch die Ermächtigung des § 23 a Abs. 1 Ziff. 1 g KStG gedeckt ist, wofür beachtliche Gesichtspunkte sprechen.

Fundstellen

Haufe-Index 409940

BStBl III 1961, 136

BFHE 1961, 367

BFHE 72, 367

DB 1961, 394