BFH Urteil vom 08.10.1975 - II R 42/75

Leitsatz (amtlich)

Die Voraussetzungen für eine Befreiung von der Gesellschaftsteuer nach § 29 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 1969 sind nicht erfüllt, wenn ein Einzelunternehmen auf eine GmbH & Co. KG übertragen wird, der zum Einzelunternehmen gehörige Grundbesitz jedoch nicht mitübertragen, sondern lediglich an die GmbH & Co. KG vermietet wird.

Normenkette

UmwStG § 29 S. 1 Nr. 2

Tatbestand

Die Klägerin, eine GmbH & Co. KG, wurde durch Gesellschaftsvertrag vom 15. Dezember 1972 "mit Wirkung ab 30. Dezember 1972" errichtet. Neben einer GmbH als persönlich haftender Gesellschafterin beteiligten sich A X und dessen Sohn B X mit Kommanditeinlagen von 3 000 000 DM bzw. 1 000 000 DM. A X erbrachte seine Einlageverpflichtung durch Einbringung "des von ihm ... betriebenen Unternehmens nach Maßgabe der ... Einbringungsbilanz" unter Abzug des seinem Sohn geschenkten Kapitalbetrages von 1 000 000 DM, den dieser als Einlage erbrachte. Soweit der Wert der Sacheinlage des A X 3 000 000 DM überstieg, wurde der übersteigende Wert A X nach dem Gesellschaftsvertrag auf seinem sogenannten Kontokorrentkonto gutgebracht. "Der steuerlich zum Betriebsvermögen zählende Grundbesitz" blieb nach dem Gesellschaftsvertrag im Eigentum des A X, wurde "also nicht in die Kommanditgesellschaft eingebracht". A X verpflichtete sich jedoch, den Grundbesitz der Klägerin gegen angemessene Entschädigung zur betrieblichen Nutzung zu überlassen.

Das beklagte FA setzte gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 1 KVStG 1972 für den Erwerb der Kommanditanteile durch A X und B X nach dem Nennwert der Kommanditeinlagen von 4 000 000 DM vorläufig gemäß § 100 AO Gesellschaftsteuer in Höhe von 80 000 DM fest. Der Einspruch, mit dem die Klägerin Steuerfreiheit nach § 29 des Gesetzes über steuerliche Maßnahmen bei Änderung der Unternehmensform (UmwStG 1969) geltend machte, blieb ohne Erfolg. Das FA hielt § 29 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 1969 deshalb nicht für anwendbar, weil der Grundbesitz nicht auf die Klägerin übertragen wurde. Damit sei eine wesentliche Grundlage des Betriebes von der Übertragung ausgenommen worden. Es liege deshalb keine Übertragung eines Betriebes vor.

Die Klage, mit der die Klägerin vor allem geltend machte, daß auch der Grundbesitz als auf sie übergegangen angesehen werden müsse, weil dieser nach den ertragsteuerlichen Grundsätzen notwendiges Betriebsvermögen der KG sei, blieb ebenfalls ohne Erfolg.

Entscheidungsgründe

Die Revision der Klägerin ist unbegründet.

Der Klägerin kann insbesondere nicht darin gefolgt werden, daß die Übertragung eines Betriebes auf eine GmbH & Co. KG als Kapitalgesellschaft im Sinne des § 5 Abs. 2 Nr. 3 KVStG 1972 gemäß § 29 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 1969 immer auch dann vorliegt, wenn zwar wesentliche Teile des Betriebes rechtlich nicht übertragen werden, vielmehr im Eigentum des bisherigen Betriebsinhabers verbleiben, diese Teile aber ertragsteuerlich notwendiges Betriebsvermögen der GmbH & Co. KG sind. § 29 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 1969 fordert u. a. die Übertragung des Unternehmens als Ganzes, oder eines Betriebs auf die Kapitalgesellschaft, und zwar als Gegenleistung für den Erwerb der Gesellschaftsrechte.

Diese Voraussetzung ist nicht erfüllt worden, da von der Übertragung auf die Klägerin der zum bisherigen Einzelunternehmen gehörige Grundbesitz ausgenommen war. Der Grundbesitz bildete einen wesentlichen Teil des bisherigen Einzelunternehmens. Es fehlt deshalb an der Übertragung eines Unternehmens oder eines Betriebes auf die Klägerin. Auch ein Teilbetrieb ist nicht übertragen worden. Das Einzelunternehmen ohne den Grundbesitz ist kein Teilbetrieb im Sinne des § 29 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 1969.

Der Ansicht der Revision, daß die Übertragung eines Betriebes auf die Klägerin deshalb zu bejahen sei, weil im Sinne des § 22 UmwStG 1969 ein Betrieb in eine Personengesellschaft eingebracht worden sei, kann nicht gefolgt werden. § 22 UmwStG 1969 ist eine ertragsteuerrechtliche Vorschrift, die sich mit der Bewertung des eingebrachten Betriebsvermögens in der Bilanz der Personengesellschaft befaßt. Dabei muß selbstverständlich berücksichtigt werden, daß ertragsteuerrechtlich Wirtschaftsgüter eines Gesellschafters, die lediglich zur Nutzung an die Personengesellschaft überlassen werden, wie Betriebsvermögen der Personengesellschaft behandelt werden und in einer Ergänzungsbilanz für diesen Gesellschafter bilanziert werden müssen. Daraus kann jedoch nicht gefolgert werden, daß im Sinne des § 29 UmwStG 1969 ein Betrieb auf eine GmbH & Co. KG übertragen werde, wenn ein Teil des Betriebes, nämlich der Grundbesitz, lediglich zur Nutzung überlassen werde. Hier ist vielmehr die Systematik des Gesellschaftsteuergesetzes zu beachten (vgl. zu dieser Frage im Hinblick auf die Grunderwerbsteuerbefreiung bei einer Betriebsübertragung das Urteil des Senats vom 11. Dezember 1974 II R 170/73, BFHE 114, 552, BStBl II 1975, 363), das durch § 2 Abs. 1 Nr. 1 den ersten Erwerb von Gesellschaftsrechten, zu denen auch die Anteile einer GmbH & Co. KG gehören, der Gesellschaftsteuer unterwirft und durch § 8 Nr. 1 Buchst. a den Wert der Gegenleistung zum Steuermaßstab bestimmt. Nach § 29 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 1969 muß die Gegenleistung in der Übertragung eines Betriebes bestehen. Diese Voraussetzung ist nur erfüllt, wenn der Betrieb mit seinen wesentlichen Grundlagen dem Recht nach auf die GmbH & Co. KG übergeht. Diese Voraussetzung ist im vorliegenden Fall deshalb nicht erfüllt, weil rechtlich auf die Klägerin nur das Einzelunternehmen ohne den Grundbesitz übergegangen ist. Der Grundbesitz dagegen ist an die Klägerin vermietet worden. § 29 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 1969 wäre im übrigen auch dann nicht anwendbar, wenn der Grundbesitz nicht auf Grund eines Mietvertrages, sondern im Rahmen der Beitragspflicht nach § 706 BGB zum Gebrauch überlassen worden wäre. Hier stände die Überlassung zwar mit dem Erwerb der Gesellschaftsrechte im Zusammenhang. Es fehlte aber gleichwohl an der Übertragung auf die Klägerin. Wollte man anderer Auffassung sein, so müßte man § 29 Satz 1 Nr. 2 UmwStG 1969 auch dann anwenden, wenn die Beitragspflicht eines Gesellschafters lediglich in der Überlassung eines Betriebes zur Nutzung bestände, ein Ergebnis, das mit dem Zweck des § 29 UmwStG 1969 nicht zu vereinbaren wäre.

Der Hinweis der Klägerin auf den Fall, daß eine Personengesellschaft, an der nur natürliche Personen beteiligt sind, und von denen einer ein Grundstück an die Personengesellschaft vermietet hat, durch Aufnahme einer GmbH als Gesellschafterin zur GmbH & Co. KG wird, vermag an der Erfolglosigkeit der Revision nichts zu ändern. Es handelt sich um einen anderen Fall. Der Senat brauchte deshalb nicht auf die Frage einzugehen, wie der von der Klägerin genannte Beispielsfall gesellschaftsteuerrechtlich zu beurteilen wäre.

Fundstellen

Haufe-Index 71710

BStBl II 1976, 120

BFHE 1976, 295