BFH Beschluss vom 01.09.2006 - VIII B 81/05 (NV) (veröffentlicht am 18.10.2006)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Fehlerhafte Rechtsanwendung kein Zulassungsgrund; qualifizierter Rechtsanwendungsfehler; Divergenz; Streitgegenstand bei Gewinnfeststellungsbescheiden; Anforderung an die Begründung von Verfahrensrügen; unzulängliche Beweiswürdigung nur materieller Mangel; Nichterhebung von Beweisen; vorweggenommene Beweiswürdigung; untaugliche Beweismittel; Auslandszeugen; Aktenbeziehung

Leitsatz (NV)

1. Eine Divergenz kann nur dann vorliegen, wenn das FG die Rechtsfrage tatsächlich entschieden hat, sei es auch nur stillschweigend im Rahmen scheinbar lediglich fallbezogener Rechtsausführungen. Hieran fehlt es hingegen, wenn das FG die Rechtsfrage übersehen hat.

2. Die ordnungsgemäße Darlegung eines Verfahrensmangels erfordert, dass diejenigen Tatsachen ‐ ihre Richtigkeit unterstellt ‐ genau und schlüssig bezeichnet werden, aus denen sich ergeben soll, dass der behauptete Verfahrensmangel vorliegt und das angefochtene Urteil ‐ nach der insoweit maßgebenden, gegebenenfalls auch unrichtigen materiell-rechtlichen Auffassung des FG ‐ auf ihm beruhen kann.

3. Begründet das FG im angefochtenen Urteil, weshalb es von der Erhebung beantragter Beweise abgesehen hat, genügt für eine ordnungsgemäße Rüge der Verletzung der Sachaufklärungspflicht der Vortrag, das FG sei den Beweisantritten nicht gefolgt. Ebenso sind Ausführungen dazu, dass die Nichterhebung der angebotenen Beweise in der nächsten mündlichen Verhandlung gerügt worden oder weshalb eine solche Rüge nicht möglich gewesen sei, entbehrlich.

4. Das FG hat nach den §§ 363, 364 ZPO die Möglichkeit, Zeugen auch im Ausland vernehmen zu lassen. Es muss nach pflichtgemäßem Ermessen prüfen, ob es von dieser Möglichkeit Gebrauch macht.

5. Bei steuerrechtlichen Sachverhalten mit Auslandsbezug haben die Beteiligten den Sachverhalt allerdings von sich aus aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen. Dabei haben sie alle für sie bestehenden rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten auszuschöpfen.

6. Ist ein Zeuge im Ausland ansässig, so ist dieser in die mündliche Verhandlung zu stellen. Für das FG besteht keine Verpflichtung zur Vernehmung in derartigen Fällen.

7. Auf die von einem Beteiligten beantragte Beweiserhebung darf das FG ausnahmsweise ‐ dann ohne Verstoß gegen das Verbot vorweggenommener Beweiswürdigung ‐ verzichten, wenn das Beweismittel untauglich ist.

8. Zur Aufklärung des Sachverhaltes kann das Gericht auch Akten und Urkunden anderer Behörden beiziehen. Die Verpflichtung zur Vorlage entscheidungserheblicher Akten betrifft sämtliche Behörden sowie die Dienststellen öffentlich-rechtlicher Körperschaften, gleichgültig, ob sie am Rechtsstreit beteiligt sind oder nicht.

9. Jedoch hat auch das FG den Sachverhalt nicht “ins Blaue hinein” zu erforschen. Das FG muss allerdings bereits dann von sich aus die Akten beiziehen, wenn darin Informationen für die Entscheidung des Rechtsstreits enthalten sein können. Umfang und Nachdruck der vom FG anzustellenden Ermittlungen hängen indes grundsätzlich auch vom Vorbringen der Beteiligten ab.

10. Zur schlüssigen Rüge einer verfahrensfehlerhaft vom FG unterlassenen Aktenbeiziehung ist darzutun, dass der Antrag auf Beiziehung entgegen der Würdigung des FG hinreichenden Anlass zur weiteren Erforschung des Sachverhaltes gegeben habe. Hierzu ist im Einzelnen darzulegen, welche konkreten, entscheidungserheblichen Tatsachen sich aus den beizuziehenden Akten hätten ergeben sollen und inwieweit die angefochtene Entscheidung auf der unterlassenen Aktenbeiziehung beruhen kann.

11. Für einen so genannten qualifizierten Rechtsanwendungsfehler, der nur ausnahmsweise die Zulassung der Revision erfordern kann, kommen nur offensichtliche materielle oder formelle Fehler des FG im Sinne einer willkürlichen Entscheidung in Betracht. Hierzu reicht indes nicht eine bloß fehlerhafte Umsetzung von Rechtsprechungsgrundsätzen auf die Besonderheiten des Einzelfalles aus.

Normenkette

AO 1977 § 90 Abs. 2, § 180 Abs. 1 Nr. 2a; EStG § 4 Abs. 4; FGO § 76 Abs. 1 Sätze 1, 4, § 86 Abs. 1, § 115 Abs. 2 Nrn. 1-3, § 116 Abs. 3 S. 3, § 126 Abs. 4; ZPO §§ 363-364

Verfahrensgang

FG Düsseldorf (Urteil vom 17.02.2005; Aktenzeichen 12 K 1254/93 F)

Gründe

I. Von der Darstellung des Tatbestandes sieht der Senat nach § 116 Abs. 5 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ab.

II.

Die Beschwerde ist unzulässig und durch Beschluss zu verwerfen (§ 132 FGO).

Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) und die Beigeladenen und Beschwerdeführer (Beigeladene) haben die geltend gemachten Zulassungsgründe nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 und Nr. 3 FGO nicht entsprechend den gesetzlichen Anforderungen hinreichend substantiiert dargetan (§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO).

1. Soweit Einwendungen gegen die materielle Richtigkeit des angefochtenen Urteils geltend gemacht werden, wird damit kein Zulassungsgrund dargetan. Von vornherein unbeachtlich sind Einwände gegen die Richtigkeit des angefochtenen Urteils, die nur im Rahmen einer Revisionsbegründung erheblich sein können; denn das prozessuale Rechtsinstitut der Nichtzulassungsbeschwerde dient nicht dazu, allgemein die Richtigkeit finanzgerichtlicher Urteile zu gewährleisten (Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 17. Januar 2006 VIII B 172/05, BFH/NV 2006, 799).

2. a) Zur schlüssigen Darlegung einer Divergenzrüge i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO gehört u.a. eine hinreichend genaue Bezeichnung der vermeintlichen Divergenzentscheidung sowie die Gegenüberstellung tragender, abstrakter Rechtssätze aus dem angefochtenen Urteil des Finanzgerichts (FG) einerseits und aus der behaupteten Divergenzentscheidung andererseits, um eine Abweichung erkennbar zu machen (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2006, 799).

Eine Divergenz kann nur dann vorliegen, wenn das FG die Rechtsfrage tatsächlich entschieden hat, sei es auch nur stillschweigend im Rahmen scheinbar nur fallbezogener Rechtsausführungen. Hingegen fehlt es daran, wenn das FG die Rechtsfrage übersehen hat (vgl. BFH-Beschlüsse vom 21. Juli 2004 I B 190/03, BFH/NV 2004, 1642; vom 23. April 1992 VIII B 49/90, BFHE 167, 488, BStBl II 1992, 671).

b) Streitgegenstand der Klage der Klägerin war ausschließlich die gesonderte Feststellung zum Abzug der Lizenzzahlungen an die I-AG als Betriebsausgaben. Die verfahrensrechtliche Selbständigkeit der Besteuerungsgrundlagen im Rahmen einheitlicher und gesonderter Feststellungen bedeutet, dass sich der Streit um die konkrete Besteuerungsgrundlage nicht notwendig auf die Folgerungen, die im Rahmen des § 180 Abs. 1 Nr. 2 a der Abgabenordnung (AO 1977) daraus zu ziehen sind, erstreckt. Deshalb kann z.B. die Feststellung des Gesamtgewinns angefochten werden, ohne dass zugleich dessen Verteilung Streitgegenstand ist (vgl. BFH-Urteile vom 10. Februar 1988 VIII R 352/82, BFHE 152, 414, BStBl II 1988, 544; vom 6. Dezember 2000 VIII R 21/00, BFHE 194, 97, BStBl II 2003, 194, ständige Rechtsprechung). Die Gewinnverteilung war indes nicht Streitgegenstand des Klageverfahrens. Das FG durfte mithin den Mehrgewinn der Klägerin entsprechend der vom FG als unstreitig anerkannten Verteilung den Brüdern AP sowie CP zurechnen.

Im Übrigen hat das FG verneint, dass die von der Klägerin geltend gemachten Aufwendungen i.S. von § 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) betrieblich veranlasst gewesen sind. Entsprechend dem klägerischen Begehren war somit allein diese Rechtsfrage entscheidungserheblich.

3. Verfahrensrügen

a) Die ordnungsgemäße Darlegung eines Verfahrensmangels verlangt, dass diejenigen Tatsachen --ihre Richtigkeit unterstellt-- genau und schlüssig bezeichnet werden, aus denen sich ergeben soll, dass der behauptete Verfahrensmangel vorliegt und das angefochtene Urteil --nach der insoweit maßgebenden, ggf. auch unrichtigen materiell-rechtlichen Auffassung des FG-- auf ihm beruhen kann (vgl. BFH-Beschlüsse vom 2. September 2003 X B 162/02, juris; vom 21. November 2001 III B 66/01, BFH/NV 2002, 517).

Soweit das FG im angefochtenen Urteil begründet, weshalb es von der Erhebung beantragter Beweise abgesehen hat, genügt allerdings für eine ordnungsgemäße Rüge der Verletzung des § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO die schlichte Rüge der Nichtbefolgung der Beweisantritte. Ebenso sind Ausführungen dazu, dass die Nichterhebung der angebotenen Beweise in der nächsten mündlichen Verhandlung gerügt worden sei oder weshalb eine solche Rüge nicht möglich gewesen sei, entbehrlich, wenn sich die Rüge aus dem Urteil selbst ergibt (vgl. BFH-Beschluss vom 30. Dezember 2002 XI B 58/02, BFH/NV 2003, 787, m.w.N.).

b) Nach der dem angefochtenen Urteil zugrunde liegenden materiell-rechtlichen Rechtsauffassung des FG war indes eine weitere Sachaufklärung gemäß § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO hinsichtlich des Bestehens einer mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung nicht geboten (vgl. dazu auch BFH-Beschluss vom 29. September 2004 X B 66/03, juris).

c) Mit der Behauptung, nach dem klaren Inhalt der Akten stehe entgegen der Beweiswürdigung des FG fest, dass die Idee zum sog. X-Patent nicht ausschließlich den Brüdern AP sowie CP zuzurechnen sei, weshalb das FG positiv hätte feststellen müssen, dass Z nicht der Erfinder des sog. Z-Patents gewesen sei, wird gleichfalls kein Verfahrensmangel hinreichend schlüssig dargetan. Das FG ist aufgrund einer umfassenden Beweiswürdigung zu dem Ergebnis gelangt, dass die Idee zum sog. X-Beschlag weder von Dr. O (S. 64 f. des Urteils) noch von Z oder anderen fremden Dritten stamme (S. 85 f. des Urteils).

Ausgehend von diesem Beweisergebnis kam es insoweit auch nicht auf die Vermutung für eine zeitlich vorrangige Erfinderstellung von Z an. Sofern sich die Klägerin gegen eine angeblich unzulängliche Beweiswürdigung wenden sollte, handelt es sich revisionsrechtlich um einen allenfalls dem materiellen Recht zuzuordnenden Mangel des angefochtenen Urteils (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2006, 799).

d) Nichterhebung angebotener Zeugenbeweise

aa) Das FG hat zwar nach den §§ 363, 364 der Zivilprozessordnung (ZPO) i.V.m. § 155 FGO die Möglichkeit, Zeugen auch im Ausland vernehmen zu lassen (vgl. BFH-Beschluss vom 26. Oktober 1998 I B 48/97, BFH/NV 1999, 506). Es muss nach pflichtgemäßem Ermessen prüfen, ob es von dieser Möglichkeit Gebrauch macht.

Indes hat das FG diese Frage geprüft und eingehend dargelegt, weshalb es auf den Eindruck durch unmittelbare Einvernahme dieser Zeugen verzichten könne (S. 114 f. des Urteils).

Im Übrigen handelt es sich hinsichtlich der rechtlichen Verhältnisse bei der I-AG um einen steuerrechtlichen Sachverhalt mit Auslandsbezug, bei dem die Beteiligten den Sachverhalt aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen haben. Sie haben dabei alle für sie bestehenden rechtlichen und tatsächlichen Möglichkeiten auszuschöpfen. Insbesondere kann sich ein Beteiligter nicht darauf berufen, er könne den Sachverhalt nicht aufklären oder Beweismittel nicht beschaffen, wenn er sich nach Lage des Falles bei der Gestaltung seiner Verhältnisse die Möglichkeit hierzu hätte beschaffen oder einräumen lassen können (vgl. § 90 Abs. 2 AO 1977 i.V.m. § 76 Abs. 1 Satz 4 FGO).

Ist ein Zeuge im Ausland ansässig, so ist dieser in die mündliche Verhandlung zu stellen. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist ein im Ausland ansässiger Zeuge vom FG nicht zu laden, sondern von dem Beteiligten, der die Vernehmung dieser Zeugen beantragt hat, nach § 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. § 90 Abs. 2 AO 1977 zu stellen. Für das FG besteht keine Verpflichtung zur Vernehmung in derartigen Fällen (BFH-Beschlüsse vom 2. März 2005 VI B 161/04, BFH/NV 2005, 1088, m.w.N.; vom 14. November 2003 VIII B 70/02, BFH/NV 2004, 513, m.w.N.).

Ungeachtet dessen, dass das FG sich nicht ausdrücklich auf diese rechtliche Verpflichtung der Klägerin bezogen hat, könnte die Rüge jedenfalls entsprechend § 126 Abs. 4 FGO keinen Erfolg haben (vgl. BFH-Beschluss vom 25. Februar 2005 III B 77/04, BFH/NV 2005, 1276).

bb) Bezüglich des als Zeugen benannten alleinigen Verwaltungsrats der I-AG, des ebenfalls in der Schweiz ansässigen Dr. W, gelten die vorstehenden Ausführungen unter aa) gleichermaßen. Auch diesen Zeugen hätte die Klägerin in der Sitzung stellen müssen. Dass dies geschehen sei, hat die Klägerin jedoch nicht vorgetragen. Die Rüge kann entsprechend § 126 Abs. 4 FGO somit auch nicht durchgreifen.

Im Übrigen hat das FG den Zeugen als untaugliches Beweismittel beurteilt und dies im Einzelnen dargetan. Auf die von einem Beteiligten beantragte Beweiserhebung darf das FG indes --ausnahmsweise-- dann ohne Verstoß gegen das Verbot vorweggenommener Beweiswürdigung verzichten, wenn das Beweismittel untauglich ist (vgl. BFH-Urteil vom 16. November 2005 VI R 71/99, BFH/NV 2006, 753; BFH-Beschlüsse vom 27. Juni 2002 VII B 268/01, BFH/NV 2002, 1595; vom 23. Dezember 2002 III B 77/02, BFH/NV 2003, 502, m.w.N.).

Schließlich hat das FG die Aussage bezüglich des benannten Beweisthemas als nicht entscheidungserheblich für das Urteil beurteilt (S. 118 des Urteils; dazu BFH-Beschluss vom 27. Oktober 2004 XI B 182/02, BFH/NV 2005, 564).

cc) Die weiteren als Zeugen benannten Personen --E, F, G und K-- hat das FG (S. 118 des Urteils) gleichfalls als untaugliche Beweismittel beurteilt, weil ihre Aussagen zu den von der Klägerin bezeichneten Beweisthemen ebenfalls für die Entscheidung des Rechtsstreits unerheblich seien.

Selbst wenn man nämlich --was das FG als wahr unterstellt-- in die Kalkulationen der Klägerin von vornherein Lizenzzahlungen an fremde Dritte einbezogen haben sollte, so zwinge das keinesfalls zu dem Schluss, derartige Zahlungen seien auch tatsächlich erfolgt.

dd) Die Klägerin und die Beigeladenen rügen des Weiteren, das FG habe den mit Schriftsatz vom 27. Januar 2005 (dort S. 11) erhobenen und in der mündlichen Verhandlung lt. Sitzungsniederschrift aufrechterhaltenen Beweisantrag auf Vernehmung des Mitglieds des Beirats der P-GmbH & Co. KG (Muttergesellschaft der Klägerin) als Zeugen über ein Telefonat mit Z (S. 55 des Urteils) zu Unrecht abgelehnt.

Das FG hat den Beweisantrag (S. 86 des Urteils) deshalb abgelehnt, weil die Klägerin und die Beigeladenen nicht beschrieben hätten, welche rechtlichen und wirtschaftlichen Konsequenzen sich daraus ergäben, dass das sog. X-Patent auf einer Idee eines fremden Dritten beruhen solle. Zu dem eher nebulösen, zumindest nicht hinreichend konkreten Vorbringen habe es deshalb auch keiner Vernehmung von Rechtsanwalt Dr. Y bedurft.

Das Gericht ist indes nur verpflichtet, substantiiertem Vortrag und substantiierten Beweisanträgen nachzugehen (vgl. BFH-Beschluss vom 10. März 2005 X B 66/04, BFH/NV 2005, 1339; Gräber/ Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 76 Rz 29, m.w.N.).

e) Zur Aufklärung des Sachverhaltes kann das Gericht auch Akten und Urkunden anderer Behörden beiziehen (vgl. § 86 Abs. 1 FGO). Die Verpflichtung in § 86 FGO zur Vorlage entscheidungserheblicher Akten betrifft sämtliche Behörden sowie die Dienststellen öffentlich-rechtlicher Körperschaften, gleichgültig, ob sie am Rechtsstreit beteiligt sind oder nicht.

Jedoch braucht nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO der Sachverhalt nicht "ins Blaue hinein" erforscht zu werden. Das FG muss allerdings bereits dann von sich aus die Akten beiziehen, wenn darin Informationen für die Entscheidung des Rechtsstreits enthalten sein können. Umfang und Nachdruck der vom FG anzustellenden Ermittlungen hängen indes grundsätzlich auch vom Vorbringen der Beteiligten ab (vgl. BFH-Urteil vom 26. Juni 1996 X R 53/95, BFH/NV 1997, 293).

Im Streitfall hat das FG zur Beiziehung des Aktenvorgangs bezüglich des Auskunftsersuchens des Bundesamts der Finanzen an die Schweizer Steuerverwaltung deshalb keinen Anlass gesehen, weil die Klägerin und die Beigeladenen nicht hinreichend deutlich gemacht hätten, wie sie hierauf ihre Begehren hätten stützten wollen (vgl. S. 119 des Urteils). Hierzu hätte umso mehr Anlass bestanden, als die Klägerin im zweiten Rechtsgang gerade beanstandet hat, die Interpretation durch das FG im ersten Rechtsgang sei verkürzend gewesen. Unter diesen Umständen ist allein der Hinweis, nach Akteneinsicht eine Stellungnahme mit umfassender Würdigung abgeben zu wollen, nicht ausreichend, um dem FG Anlass zur Aktenbeiziehung zu geben.

Die Klägerin und die Beigeladenen haben auch mit der Nichtzulassungsbeschwerde lediglich ihren Antrag im Schriftsatz vom 27. Januar 2005 (vgl. dort S. 25) auf Aktenbeiziehung wiederholt, jedoch in keiner Weise dargetan, dass ihr Antrag auf Beiziehung entgegen der Würdigung des FG insoweit hinreichenden Anlass zur weiteren Erforschung des Sachverhaltes durch Aktenbeiziehung gegeben habe. Die Klägerin und die Beigeladenen hätten indes darlegen müssen, welche konkreten, entscheidungserheblichen Tatsachen sich aus diesen Akten hätten ergeben sollen und inwieweit die angefochtene Entscheidung auf der unterlassenen Aktenbeiziehung beruhen kann (vgl. BFH-Beschluss vom 12. September 2000 III B 103/99, juris).

4. Schließlich greift auch die Rüge eines qualifizierten Rechtsanwendungsfehlers nicht durch.

Für einen sog. qualifizierten Rechtsanwendungsfehler, der ausnahmsweise die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO erfordern kann, kommen nur offensichtliche materielle oder formelle Fehler des FG im Sinne einer willkürlichen Entscheidung in Betracht. Hierzu reicht indes nicht eine bloß fehlerhafte Umsetzung von Rechtsprechungsgrundsätzen auf die Besonderheiten des Einzelfalles aus (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2006, 799, m.w.N.).

Auch im Streitfall genügt hierfür nicht eine lediglich möglicherweise ungenaue Zuordnung der einzelnen Vorgänge im Rahmen der gestuften Gewinnermittlung bei Mitunternehmerschaften (vgl. dazu BFH-Urteil vom 28. März 2000 VIII R 13/99, BFHE 191, 517, BStBl II 2000, 612; ferner Schmidt/Wacker, EStG, 25. Aufl., § 15 Rz 403 ff., m.w.N.).

Fundstellen

Haufe-Index 1600858

BFH/NV 2006, 2297