Zum groben Verschulden i.S.d. § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO bei Missverständlichkeiten im ...

Prof. Dr. Stefan Schneider

Leitsatz

Der Steuerpflichtige handelt auch dann regelmäßig grob fahrlässig i.S.d. § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO, wenn er die dem elektronischen ElsterFormular beigefügten Erläuterungen zur Einkommensteuererklärung unbeachtet lässt. Dies gilt allerdings nur, soweit solche Erläuterungen für einen steuerlichen Laien ausreichend verständlich, klar und eindeutig sind.

Normenkette

§ 173 Abs. 1 Nr. 2 AO, § 33a Abs. 1 EStG

Sachverhalt

K leistete an seine Lebensgefährtin F, die Mutter seines Sohnes, von März bis November 2008 monatlich Unterhalt. K hatte in seiner elektronischen Steuererklärung (ELSTER) keine Unterhaltsleistungen erklärt. Das ElsterFormular enthielt in Zeile 102 die Angabe "Unterhalt für bedürftige Personen" und verwies ohne weitere Erläuterungen auf die Anlage Unterhalt (U). Der Hilfstext zur Anlage U führte die gesetzlich unterhaltsberechtigten Personen beispielhaft auf ("z.B. Eltern, Großeltern und Kinder"), nannte dort als mögliche Unterhaltsberechtigte aber nicht die Mutter eines gemeinsamen Kindes; das fand sich erst am Ende der Anlage U. Das FA veranlagte K erklärungsgemäß. Nach Bestandskraft beantragte K die Änderung und Berücksichtigung seiner Unterhaltsleistungen an F. Dies lehnte das FA ab; K treffe i.S.d. § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO ein grobes Verschulden am nachträglichen Bekanntwerden der geleisteten Unterhaltszahlungen. Die Klage war erfolgreich (FG Hamburg, Urteil vom 27.9.2011, 1 K 43/11, Haufe-Index 2802492, EFG 2012, 488), K treffe kein grobes Verschulden. Das ElsterFormular 2008/09 sei bei Unterhaltsleistungen an die Kindesmutter unübersichtlich.

Entscheidung

Der BFH bestätigte die Vorinstanz, wie unter den Praxis-Hinweisen erläutert.

Hinweis

Im hier vorliegenden Besprechungsurteil sowie im nachstehenden Urteil vom selben Tag (VI R 5/11) befasste sich der BFH erstmals mit der Frage, inwieweit dem Steuerpflichtigen der Vorwurf grober Fahrlässigkeit angesichts unübersichtlicher elektronischer Steuererklärungsformulare (ELSTER) gemacht werden kann.

1. Unverändert gilt, dass der Steuerpflichtige grob fahrlässig i.S.d. § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO handelt, wenn er bei der Erstellung der Steuererklärung die ihm nach seinen persönlichen Fähigkeiten und Verhältnissen zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt hat (z.B. BFH, Urteil vom 9.11.2011, X R 53/09, BFH/NV 2012, 545; vom 19.12.2006, VI R 59/02, BFH/NV 2007, 866). Die Beurteilung obliegt nicht der Revisions-, sondern der Tatsacheninstanz. Die revisionsrechtliche Überprüfung ist darauf beschränkt, ob der Rechtsbegriff der groben Fahrlässigkeit und die daraus abzuleitenden Sorgfaltspflichten richtig erkannt worden sind und ob die Würdigung der Umstände hinsichtlich des individuellen Verschuldens den Denkgesetzen und Erfahrungssätzen entspricht. Der BFH betont aber, dass all diese Grundsätze einheitlich sowohl für das Papier- als auch für das ElsterFormular gelten. Grobes Verschulden liegt also etwa dann vor, wenn der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nur unzureichend nachkommt, indem er z.B. eine im Steuererklärungsformular ausdrücklich gestellte Frage nicht beachtet. Aber: (natürlich) gelten auch für das ElsterFormular die Anforderungen an die Übersichtlichkeit und Klarheit, die auch für das Papierformular gelten.

2. Auf dieser Grundlage war der BFH mit der tatrichterlichen Würdigung des FG, dass hier (anders als in VI R 5/11) angesichts des unübersichtlichen ElsterFormulars 2008 kein grobes Verschulden vorliege, völlig einverstanden. Das FG hatte festgestellt, dass der Hauptvordruck des ElsterFormulars nichts erläuterte und die Anlage U zwar im Hilfstext die Unterhaltsberechtigung zwischen Großeltern, Eltern und Kindern beispielhaft nannte, in diesem Zusammenhang aber – für den Steuerpflichtigen irreführend – gerade nicht die der Kindesmutter erwähnte. Da half es dann auch nicht, dass die Anlage U am Ende auf die Unterhaltsberechtigung der Kindesmutter verwies. Dazu hatte das FG noch auf eine weitere nachteilige Besonderheit des elektronischen Formulars abgestellt: Am Computerbildschirm ist ein Überblick über die ausfüllbaren Felder deutlich schwieriger zu erlangen als in einer Steuererklärung in Papierform. Dem schloss sich der BFH an.

3. Den verfahrensrechtlichen Einwendungen des FA, das FG habe den Sachverhalt nicht umfassend aufgeklärt und den Akteninhalt nicht zutreffend erfasst, folgte der BFH nicht. Die Einwendungen zeigen aber, dass die Finanzgerichte künftig detailliert feststellen müssen, wie das flüchtige und ständigen Änderungen unterworfene elektronische Formular jeweils im Zeitpunkt der Fertigung der Einkommensteuererklärung ausgestaltet war. Denn das ergibt sich nicht mehr aus den Akten. Beachten Sie: Spätestens im finanzgerichtlichen Verfahren sollte deshalb trotz Amtsermittlungsgrundsatz der Steuerpflichtige zur konkreten Ausgestaltung des tatsächlich beantworteten Formulars hinreichend konkreten Sachvortrag liefern.