Steuerliche Erfassung von Einkünften aus spanischem Grundbesitz

OFD Münster, 29.11.1999, S 1301 - 35 - St 22 - 34

Für die steuerliche Erfassung von Einkünften aus spanischem Grundbesitz bei in Deutschland ansässigen Personen gilt Folgendes:

1. Vermietung

Für die nach deutschem Recht zu ermittelnden Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen in Spanien (unabhängig von der deutschen Zuordnung zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb, selbständiger Tätigkeit oder Vermietung und Verpachtung) steht das Besteuerungsrecht sowohl dem Belegenheitsstaat Spanien als auch dem Ansässigkeitsstaat Deutschland zu (Art. 6 Abs. 1 bzw. Art. 23 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. ee DBA-Spanien). Die Doppelbesteuerung wird, abweichend von der Mehrzahl der anderen deutschen Doppelbesteuerungsabkommen durch Anrechnung der in Spanien gezahlten Steuer vermieden. Das gilt auch für Einkünfte aus einem in Spanien belegenen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb (vgl. BMF vom 23.3.1982, BStBl 1982 I S. 372 [vgl. DBA Spanien Nr. 6). Lediglich bei tatsächlicher Zugehörigkeit des unbeweglichen Vermögens zu einer in Spanien gelegenen Betriebsstätte i.S. vonArt. 5 DBA-Spanien wird die Doppelbesteuerung durch Freistellung von der deutschen Steuer unter Beachtung des Progressionsvorbehalts vermieden (Art. 23 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. ee i.V.m. Abs. 1 Buchst. a DBA-Spanien). In diesem Zusammenhang ist auch die Frage der Gewerblichkeit der Vermietung von Ferienwohnungen zu untersuchen (Hinzutreten erheblicher Zusatzleistungen zur Wohnungsüberlassung).

2. Selbstnutzung

Die Selbstnutzung einer Wohnung in Spanien führt nach Wegfall des § 21 Abs. 2 Satz 1 EStG (vgl. § 52 Abs. 38 EStG) ab 1987 grundsätzlich nicht mehr zu steuerpflichtigen Einkünften in Deutschland (Übergangsregelung nach § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG 1998: Für eine Wohnung in einem eigenen Haus in Spanien, die 1986 eigengenutzt wurde und für die 1986 die Voraussetzungen für die Ermittlung des Nutzungswerts als Überschuss des Mietwerts über die Werbungskosten vorlagen, sind im Rahmen der Übergangsregelung des § 52 Abs. 21 Satz 2 EStG bis einschließlich 1998 weiterhin Einkünfte i.S. von § 21 Abs. 2 Satz 1 EStG anzunehmen, sofern der Steuerpflichtige nicht eine unwiderrufliche Erklärung nach § 52 Abs. 21 Satz 3 EStG abgibt oder bereits früher abgegeben hat, wonach die Übergangsregelung nicht angewandt werden soll. Eine Doppelbesteuerung ist in diesem Fall ggf. durch Anrechnung der in Spanien gezahlten Steuern zu vermeiden (Art. 23 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. ee DBA-Spanien)). Eine Anrechnung bzw. ein Abzug der ausländischen Einkommensteuer nach § 34 c Abs. 6 i.V.m. Abs. 1 und 2 EStG ist daher nicht zulässig.

3. Wohneigentumsförderung

Die Eigenheimzulage nach dem Eigenheimzulagengesetz (EigZulG) ist vom Gesetzgeber auf im Inland belegene Wohnungen beschränkt worden (vgl. § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG). Sie kann deshalb für Wohnungen im Ausland nicht gewährt werden. Hierin liegt auch kein Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht (vgl. die Beschlüsse des BFH zur Wohneigentumsförderung nach § 10 e EStG vom 11.3.1998, X B 49/97 und X B 146/97, BFH/NV 1998 S. 1091 und S. 1097).

4. Veräußerung

Die Veräußerung eines in Spanien belegenen Grundstücks kann sowohl im Ansässigkeitsstaat Deutschland (z.B. i.R. des § 22 Nr. 2 EStG i.V.m. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG) als auch im Belegenheitsstaat Spanien zu steuerpflichtigen Einkünften führen. Das Besteuerungsrecht steht auch hier beiden Staaten zu Art. 13 Abs. 1 DBA-Spanien).

Die Doppelbesteuerung wird wie bei den laufenden Vermietungseinkünften durch Anrechnung der in Spanien gezahlten Steuer vermieden (Art. 23 Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. ee DBA-Spanien). Die Anwendung der Anrechnungsmethode des DBA Spanien ist nicht auf die Nutzung des unbeweglichen Vermögens i.S. vonArt. 6 Abs. 1 DBA-Spanien beschränkt, sondern umfasse zumindest i.R. desArt. 23 Abs. 1 DBA-Spanien auch die Veräußerung des unbeweglichen Vermögens. Das ergibt sich zum einen aus dem Einleitungssatz desArt. 23 Abs. 1 Buchst. a DBA-Spanien, der ebenfalls nur Einkünfte behandelt, aber unzweifelhaft auch Gewinne aus der Veräußerung von Betriebsstättenvermögen umfasse. Zum anderen ist kein Grund ersichtlich, warum insbesondere im Hinblick auf die im DBA Spanien enthaltene Sonderregelung zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei unbeweglichem Vermögen durch die Anrechnungsmethode Veräußerungsgewinne anders als laufende Einkünfte behandelt werden sollten.

5. Amts- und Rechtshilfe

Sofern die Sachverhaltsaufklärung durch den inländischen Beteiligten nicht zum Ziel führt oder keinen Erfolg verspricht § 93 Abs. 1 Satz 3 AO), kann versucht werden, den Sachverhalt durch ein Auskunftsersuchen an die spanischen Finanzbehörden nach Maßgabe desArt. 26 DBA-Spanien bzw. des EG-Amtshilfe-Gesetzes aufzuklären. Hierbei sind die Grundsätze des Merkblatts zur zwischenstaatlichen Amtshilfe durch Auskunftsaustausch in Steuersachen zu beachten (BMF vom 3.2.1999, BStBl 1999 I S. 228).

Die Frage, ob und in welcher Form die gegenseitige Amtshilfe ggf. durch einen automatischen Auskunftsaustausch in di...