Steuerliche Berücksichtigung des Forderungsverzichts eines Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft nach Einführung der Abgeltungsteuer

Leitsatz

1. Ein durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasster, unbedingter Verzicht eines Gesellschafters auf einen Teil der ihm gegen die Kapitalgesellschaft zustehenden Darlehensforderung führt zu einer Einlage i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG, soweit der Gesellschafter auf den werthaltigen Teil der Forderung verzichtet (Anschluss an Beschluss des Großen Senats des BFH vom 09.06.1997 – GrS 1/94, BFHE 183, 187, BStBl II 1998, 307, unter C.II.4.). Dies setzt voraus, dass der Verzichtsbetrag den Nennwert des nicht werthaltigen Teils der Forderung übersteigt. Stehen dem durch die Einlage bewirkten Zufluss Anschaffungskosten in gleicher Höhe gegenüber, fällt kein Gewinn i.S. des § 20 Abs. 4 EStG an.

2. Der Verzicht des Gesellschafters auf den nicht werthaltigen Teil seiner Forderung gegen die Kapitalgesellschaft steht einer Abtretung gleich und führt nach Einführung der Abgeltungsteuer zu einem gemäß § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG steuerlich zu berücksichtigenden Forderungsausfall. Steuerliche Auswirkungen hat der Forderungsverzicht jedoch nur, wenn der Steuerpflichtige für den nicht werthaltigen Teil der Forderung Anschaffungskosten getragen hat.

Normenkette

§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Abs. 2 Satz 2, Abs. 4, Abs. 6, § 32d Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 Buchst. b und Satz 2 EStG, § 119 Nr. 6 FGO

Sachverhalt

Der Kläger war zu 48,15 % an einer GmbH beteiligt. Zum 31.12.2009 wies die GmbH einen nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag von 1.477.819,07 EUR auf. Im Jahr 2010 erwarb der Kläger Forderungen eines stillen Gesellschafters der GmbH im Nennwert von 801.768,78 EUR zu einem Kaufpreis von 364.154,60 EUR. Der Kläger schloss mit der GmbH in Bezug auf die Forderung einen Darlehensvertrag mit einer Verzinsung von 7 % p.a. ab. Der Zinsanspruch sollte erst entstehen, wenn in der Bilanz der GmbH erstmals kein "nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag" mehr ausgewiesen wurde. Die Laufzeit des Darlehens sollte am 31.12.2015 enden. Der Kläger verzichtete im Streitjahr auf einen Teilbetrag des Darlehens i.H.v. 275.000 EUR, ohne dass ein Rangrücktritt vereinbart wurde. In der Bilanz der GmbH zum 31.12.2010 wurde das verbleibende Gesellschafterdarlehen des Klägers ausgewiesen. Der Kläger machte ­gegenüber dem FA geltend, dass ihm aufgrund des Teilverzichts auf das Gesellschafterdarlehen ein Veräußerungsverlust i.H.v. 119.625 EUR entstanden sei. Das FA lehnte die steuerliche Berücksichtigung des Darlehensverlustes ab. Die hiergegen ­erhobene Klage hatte keinen Erfolg (FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 20.1.2016, 14 K 14040/13, Haufe-Index 9876717).

Entscheidung

Der BFH hat die Revision des Klägers als unbegründet zurückgewiesen. Die Entscheidung des FG hat er jedoch nur im Ergebnis gehalten. Nach seiner Auffassung ist der Verzicht auf eine wertlos gewordene Darlehensforderung nach Einführung der Abgeltungsteuer grundsätzlich gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Abs. 2 Satz 2 EStG steuerlich zu berücksichtigen. Da der Kläger die Darlehensforderung teilentgeltlich erworben hatte, entfielen nach Auffassung des BFH auf den Teilverzicht jedoch keine Anschaffungskosten, sodass der Darlehnsverzicht steuerlich nicht zu berücksichtigen war.

Hinweis

1. Es handelt sich vorliegend um die zweite Grundsatzentscheidung des BFH zur steuerlichen Berücksichtigung eines Forderungsausfalls nach Einführung der Abgeltungsteuer. Nachdem der VIII. Senat in seinem Urteil vom 24.10.2017 (BFH, Urteil vom 24.10.2017, VIII R 13/15, BFH/NV 2018, 280) entschieden hat, dass der endgültige Ausfall einer Darlehensforderung i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG nach § 20 Abs. 2 Satz 2, Abs. 4 EStG steuerlich zu berücksichtigen ist, befasst sich die vorliegende Entscheidung mit dem Verzicht auf eine wertlos gewordene Darlehensforderung eines Gesellschafters gegen seine GmbH. Auch dieser führt zu einem steuerlich zu berücksichtigenden Verlust im Rahmen des § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG. Der Verzicht ist nach Auffassung des VIII. Senats des BFH einer Abtretung der Forderung an den Schuldner gleichzustellen, die zum Erlöschen der Forderung führt.

2. Bei der steuerlichen Berücksichtigung des Forderungsverzichts ist darauf abzustellen, ob auf den werthaltigen oder wertlosen Teil der Forderung verzichtet wird. Soweit die Forderung werthaltig ist, liegt nach der Entscheidung des Großen Senats vom 9.6.1997 (BFH, Beschluss vom 9.6.1997, GrS 1/94, Haufe-Index 66351, BStBl II 1998, 307) eine Einlage vor. Diese ist nach Einführung der Abgeltungsteuer gemäß § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG zu besteuern. Soweit das Darlehen vom Gesellschafter gewährt oder entgeltlich erworben wurde, stehen der Einlage Anschaffungskosten nach § 20 Abs. 4 EStG gegenüber, sodass i.d.R. keine positiven Kapitaleinkünfte anfallen. Verzichtet der Gläubiger auf eine wertlos gewordene Forderung, kann er den Verzicht nach § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG steuerlich geltend machen, soweit er diesbezüglich Anschaffungskosten getragen hat.

3. Die Besonderheit des vorliegenden Falls liegt darin, dass der Kläger die Forderung gegen die GmbH teilentgeltlich...