Rz. 32
§ 15a Abs. 1 UStG sieht eine regelmäßig zeitanteilige Berichtigung eines zutreffenden und zutreffend bleibenden Vorsteuerabzugs für den Fall vor, dass sich in einem Kj. nach der erstmaligen Verwendung eines Wirtschaftsguts die für den Vorsteuerabzug im Jahr der erstmaligen Verwendung maßgebenden Verhältnisse (tatsächliche Verwendung, Rechtsänderung) verändern. Erfolgt dieses innerhalb des sog. Berichtigungszeitraums von fünf bzw. zehn Jahren (§ 15a Abs. 1 S. 2 UStG), so ist der Vorsteuerabzug für jedes Jahr der Veränderung entsprechend anteilig zu berichtigen. Auch wenn der BFH § 15a UStG für die folgenden Jahre dann anwendet[1], wenn der unzutreffende Vorsteuerabzug im Erstjahr aus irgendeinem Grund nicht mehr änderbar ist (Bestandskraft, Ablauf der Festsetzungsfrist), enthält die Vorschrift keine eigentliche Änderungsgrundlage. Sie passt lediglich materiell-rechtlich das Schicksal der Vorsteuer jeweils für ein Jahr und den Jahresanteil an die für diesen Zeitraum richtige Beurteilung der Grundlagen des Vorsteuerabzugs an. Dennoch hat der BFH § 15a UStG auch als Korrekturvorschrift angewendet, weil aus verfahrensrechtlichen Gründen (§§ 174 Abs. 4, 176 Abs. 2 AO) ein materiell-rechtlich unzutreffender Vorsteuerabzug sonst nicht mehr entzogen werden konnte.[2]
Rz. 33
Demgegenüber greift § 17 UStG, wenn sich die Grundlagen des Vorsteuerabzugs für das Erstjahr etwa durch Änderung der Bemessungsgrundlage für den Eingangsumsatz ändern (z. B. durch Entgeltminderung für einen angeschafften Gegenstand). In diesem Fall ändert sich der Vorsteuerabzug des Wirtschaftsguts und damit die Ausgangsgröße für § 15a UStG. Zutreffend weist Pull[3] darauf hin, dass die zwischenzeitlich bereits durchgeführten Vorsteuerabzugs-Berichtigungen nicht durch Änderung der Bescheide für die einzelnen Jahre, sondern gem. § 17 Abs. 1 S. 8 UStG gemeinsam im Voranmeldungszeitraum der Veränderung des Vorsteuerbetrags durchzuführen sind.[4]
Rz. 34
Stellt sich jedoch heraus, dass bei der Steuerfestsetzung der Vorsteuerabzug in unzutreffender Höhe oder sonst unzutreffend vorgenommen worden ist, so ist § 17 UStG nicht einschlägig. Änderungen können in diesen Fällen ausschließlich nach den Vorschriften der AO durchgeführt werden (Rz. 35, Rz. 36).
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