Schwarz/Pahlke/Keß, FGO § 44 Außergerichtlicher Rechtsbehelf / 3.4.3 Maßgeblicher Zeitpunkt des Erfolglosbleibens

Rz. 46

Die Klage ist nach § 44 Abs. 1 FGO nur zulässig, "wenn" das Vorverfahren über den Einspruch ganz oder teilweise erfolglos "geblieben ist".

Rz. 47

Der erfolglose Abschluss des Einspruchsverfahrens ist für die Klage Sachentscheidungsvoraussetzung.^[1] Maßgeblicher Zeitpunkt für das Vorliegen einer Sachentscheidungsvoraussetzung ist – anders als bei einer Zugangsvoraussetzung, die bereits im Zeitpunkt der Klageerhebung erfüllt sein muss – der Schluss der mündlichen Verhandlung. Eine unzulässig erhobene Klage kann deshalb durch zwischenzeitliche Nachholung des Einspruchsverfahrens zulässig werden.^[2] Wird die Klage allerdings vor Erlass des Verwaltungsakts erhoben, so ist diese "verfrühte" Klage unheilbar unzulässig und kann nicht in die Zulässigkeit hineinwachsen.^[3]

Rz. 48

Liegt das abgeschlossene Einspruchsverfahren zum maßgeblichen Zeitpunkt nicht vor, so darf keine Sachentscheidung ergehen, sofern nicht eine Ausnahmeregelung erfüllt ist. Die Sprungklage nach § 45 FGO bzw. die Untätigkeitsklage nach § 46 FGO sind keine eigenständigen Klagearten, sondern die Vorschriften ihrerseits nur besondere Sachentscheidungsvoraussetzungen, die das Erfordernis des Vorverfahrens nach § 44 Abs. 1 FGO entbehrlich machen.^[4] Kommen diese Ausnahmen nicht in Betracht, so ist eine Sachentscheidung des FG im Rahmen der Revision wegen Verletzung des § 44 Abs. 1 FGO aufzuheben.^[5]

Rz. 49

Die Durchführung des Einspruchsverfahrens ist, abgesehen von den gesetzlichen Ausnahmen, zwingend. Auch die Finanzbehörde kann hierauf nicht durch rügelose Einlassung auf die ohne Vorverfahren erhobene Klage verzichten.^[6] Dies ist vom Gericht in jedem Stadium des Verfahrens von Amts wegen zu beachten, also auch in der Revisionsinstanz.^[7] Der BFH ist an die rechtliche Beurteilung des FG nicht gebunden, sondern ist befugt, hierzu eigene Feststellungen zu treffen.^[8]

[1] BFH v. 16.11.1984, VI R 176/82, BStBl II 1985, 266; v. 29.4.1992, XI R 3/85, BStBl II 1992, 727; v. 29.3.2001, III R 1/99, BStBl II 2001, 432; Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 44 FGO Rz. 13; Steinhauff, in HHSp, AO/FGO, § 44 FGO Rz. 231; Bartone, in Kühn/v. Wedelstädt, AO/FGO, 20. Aufl. 2011, § 44 FGO Rz. 1; v. Beckerath, in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 44 FGO Rz. 142; a. A. v. Groll, in Gräber, FGO, 7. Aufl. 2010, § 44 FGO, Rz. 28, der insb. im Hinblick auf den Zweck des Vorverfahrens weitergehend eine Zugangsvoraussetzung annimmt, also davon ausgeht, dass das Vorverfahren bereits im Zeitpunkt der Klageerhebung abgeschlossen sein muss.

[2] BFH v. 7.12.2011, II R 51/10, BFH/NV 2012, 790; BFH v. 29.3.2001, III R 1/99, BStBl II 2001, 432; BFH v. 17.5.1985, III R 213/82, BStBl II 1985, 521.

[3] BFH v. 19.5.2003, III R 18/02, BStBl II 2004, 980; BFH v. 5.2.2003, VII B 268/02, BFH/NV 2003, 651; BFH v. 11.5.2001, V B 113/10, BFH/NV 2011, 1523.

[4] BFH v. 10.10.1988, III B 30/87, BFH/NV 1989, 443.

[5] BFH v. 21.7.1987, IX R 80/83, BFH/NV 1988, 213; BFH v. 5.5.1999, II R 44/96, BFH/NV 2000, 8.

[6] BFH v. 26.8.2004, IV R 68/02, BFH/NV 2005, 553; BFH v. 20.12.2006, X R 38/05, BFH/NV 2007, 1016.

[7] BFH v. 16.11.1984, VI R 176/82, BStBl II 1985, 266; BFH v. 24.3.1987, IX R 59/84, BFH/NV 1988, 23; BFH v. 19.5.2004, III R 36/02, BFH/NV 2004, 1655.

[8] BFH v. 29.4.1992, XI R 3/85, BStBl II 1992, 727.