Schwarz/Pahlke, AO § 164 St... / 4.1 Aufhebung des Vorbehalts oder Ablauf der Festsetzungsfrist
 

Rz. 98

Die Finanzbehörde ist berechtigt, nicht aber verpflichtet, den Steuerfall erneut aufzugreifen. Sie kann stattdessen den Ablauf der Festsetzungsfrist abwarten, mit dem der Vorbehalt kraft Gesetzes entfällt. Mit dem Ablauf der Festsetzungsfrist entfällt der Vorbehalt. Das gilt auch für den Ablauf der Feststellungsfrist, wenn eine gesonderte Feststellung unter Vorbehalt der Nachprüfung ergangen ist.

 

Rz. 99

Die Finanzbehörde kann auch, ohne den Sachverhalt abschließend geprüft zu haben, den Vorbehalt aufheben. Dies steht im Ermessen der Finanzbehörde. Die Aufhebung des Vorbehalts braucht nicht begründet zu werden, ebenso wie die Finanzbehörde nicht zu begründen braucht, warum sie einen Steuerbescheid vorbehaltlos erlässt. Die Aufhebung des Vorbehalts hat die Wirkung eines vorbehaltlosen Steuerbescheids und unterliegt daher den Voraussetzungen eines Steuerbescheids. Sie hat daher schriftlich zu erfolgen und ist mit einer Rechtsbehelfsbelehrung zu versehen. Das bedeutet, dass die Aufhebung von dem Willen der Finanzbehörde getragen werden muss. Hatte die Finanzbehörde einen solchen Regelungswillen nicht, sondern wird die Aufhebung des Vorbehalts durch einen maschinellen Fehler o. Ä. bewirkt, bleibt der Vorbehalt bestehen. Die Aufhebung des Vorbehalts stellt dann keinen Verwaltungsakt, sondern einen "Nichtakt" dar.

 

Rz. 100

Wird der Vorbehalt im Einspruchsverfahren aufgehoben, braucht vorher kein Verböserungshinweis nach § 367 Abs. 2 S. 2 AO zu ergehen. Zwar kann die Aufhebung des Vorbehalts verbösernd wirken. Der Stpfl. kann die Aufhebung des Vorbehalts jedoch nicht durch Rücknahme des Einspruchs verhindern, da der Vorbehalt auch dann aufgehoben werden kann. Lediglich, wenn die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen ist und durch die Einspruchsentscheidung mit Aufhebung des Vorbehalts Verjährung eintritt, ist ein Verböserungshinweis erforderlich.

 

Rz. 101

Kammann, StuW 1982, 149 nimmt eine Verpflichtung der Behörde an, das Besteuerungsverfahren mit einer "umfassenden und von aller Sorgfalt getragenen Sachaufklärung, … m. a. W. mit einer abschließenden Prüfung des Steuerfalls" abzuschließen. Für diese Ansicht gibt es keine Grundlage im Gesetz. Erlässt die Behörde gleich einen vorbehaltlosen Steuerbescheid, ist sie nicht zu einer solchen umfassenden Prüfung verpflichtet. Sie bestimmt vielmehr im Rahmen des § 88 AO den Umfang nach pflichtgemäßem Ermessen selbst, kann in diesem Rahmen auch von Ermittlungen ganz absehen, wenn sich kein Anhaltspunkt dafür ergibt, dass Ermittlungen notwendig sind. Wenn aber die Sachverhaltsaufklärung bei einem von Anfang an vorbehaltlosen Steuerbescheid nur eingeschränkt vorgeschrieben und sogar nur in diesem eingeschränkten Rahmen erlaubt ist (Vorliegen sachlicher Gründe für eine Kontrolle), kann hieraus auch die Zwischenschaltung einer Vorbehaltsfestsetzung nichts ändern. Die Tatsache, dass eine Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung steht, kann weder an dem erforderlichen noch an dem gesetzlich zulässigen Umfang der Sachverhaltsaufklärung etwas ändern.

 

Rz. 102

Wird der Steuerfall nochmals überprüft, liegt der Umfang der Überprüfung, ebenso wie die Entscheidung, ob überhaupt eine Überprüfung vorgenommen wird, im pflichtgemäßen Ermessen der Verwaltung. Ist diese Überprüfung ohne Ergebnis, ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn keine weitere Überprüfung vorgesehen ist oder die Prüfung umfassend war. Ein Bestehenlassen des Vorbehalts wäre ein Rechtsverstoß. Handelte es sich nur um eine punktuelle Überprüfung, und erscheint eine weitere Überprüfung als nicht ausgeschlossen, kann der Vorbehalt aufrecht erhalten werden.

 

Rz. 103

Wird aufgrund der Nachprüfung die Steuerfestsetzung zugunsten oder zuungunsten des Stpfl. geändert, kann die Verwaltung die Steuerfestsetzung abermals mit dem Vorbehalt der Nachprüfung versehen, wenn sie den Steuerfall noch nicht abschließend geprüft hat. Das kann etwa der Fall sein, wenn eine erste, noch nicht abschließende Nachprüfung ergeben hat, dass auf jeden Fall umfangreiche Nachforderungen geltend zu machen oder Erstattungen vorzunehmen sind. Um dem Stpfl. nicht den Vorteil der späten Zahlungsverpflichtung zu gewähren bzw. ihm den Nachteil einer späten Erstattung aufzuerlegen, kann eine Änderungsfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung ergehen.

 

Rz. 104

Auf jeden Fall aufzuheben ist der Vorbehalt, wenn eine Außenprüfung durchgeführt wurde und entweder zum Erlass von geänderten Steuerbescheiden oder nicht zu einer Änderung der Besteuerungsgrundlagen geführt hat, da ein Aufrechterhalten des Vorbehalts in diesen Fällen der besonderen Bedeutung der Außenprüfung nicht gerecht würde. Maßgebend ist, dass eine Außenprüfung nach § 193 AO für die betroffene Steuerart und den betroffenen Besteuerungszeitraum tatsächlich durchgeführt worden ist. Ob dies der Fall ist, richtet sich nach der Prüfungsanordnung nach § 196 AO. Es ist also maßgebend, dass die Steuerart und der Besteuerungszeitraum in die Prüfungsanordnung aufgenommen worden sind und dass aufgrund diese...

Das ist nur ein Ausschnitt aus dem Produkt Steuer Office Gold. Sie wollen mehr? Dann testen Sie hier live & unverbindlich Steuer Office Gold 30 Minuten lang und lesen Sie den gesamten Artikel.


Meistgelesene beiträge