Realteilung von Personengesellschaften; Anwendung des BFH-Urteils vom 1. Dezember 1992 – VIII R 57/90 – (BStBl 1994 II S. 607)

BMF, 11.08.1994, IV B 2 - S 2242 - 32/94

Sitzung ESt IV/94 zu TOP 24

Die Realteilung einer Personengesellschaft ist ertragsteuerrechtlich ebenso zu behandeln wie die in Tzn. 10 bis 22 des BMF-Schreibens vom 11. Januar 1993 (BStBl I S. 62) geregelte Erbauseinandersetzung über Betriebsvermögen.

Mit Urteil vom 1. Dezember 1992 – VIII R 57/90 – (BStBl 1994 II S. 607) hat der BFH zur Realteilung einer Personengesellschaft mit Buchwertfortführung und sog. Spitzenausgleich Rechtsgrundsätze aufgestellt, die teilweise von den Regelungen des BMF-Schreibens abweichen. Zur Frage der Anwendung der Grundsätze des Urteils nehme ich unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wie folgt Stellung:

1. Ermittlung des Veräußerungsgewinns bei Realteilung einer Personengesellschaft mit Abfindungszahlung (Spitzenausgleich)

Das BMF-Schreiben zur Erbauseinandersetzung vom 11. Januar 1993 (BStBl I S. 62) geht in Tz. 16 bei der Realteilung eines Nachlasses mit Betriebsvermögen gegen Spitzenausgleich davon aus, daß der Übernehmer von Betriebsvermögen nicht entgeltlich erwirbt, soweit die Erbquote reicht. Soweit für den Mehrerwerb jedoch eine Abfindung gezahlt wird, liegt nach dem BMF-Schreiben eine entgeltliche Übertragung von Betriebsvermögen vor. Zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns aus der Abfindungszahlung wird diese dem Teil des Kapitalkontos gegenübergestellt, der dem Verhältnis der Abfindung zum Wert des übernommenen Betriebsvermögens entspricht (anteilige Gegenrechnung der Buchwerte). Diese Berechnungsweise, durch die die Ausführung inAbschnitt 139 Abs. 8 Satz 7 EStR 1990 überholt sind, ergibt sich aus dem Beschluß des BFH zur Erbauseinandersetzung vom 5. Juli 1990 (BStBl 1990 II S. 837).

Für die Erbauseinandersetzung über Betriebsvermögen und die Realteilung von Personengesellschaften gelten insoweit einheitliche Grundsätze. Daher ist auch im Rahmen der Realteilung einer Personengesellschaft zur Ermittlung des Gewinns aus der Abfindungszahlung eine anteilige Gegenrechnung der Buchwerte vorzunehmen. Soweit dem BFH-Urteil vom 1. Dezember 1992 – VIII R 57/90 – (a. a. O). hierzu etwas anderes zu entnehmen ist, sind die Urteilsgrundsätze nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anzuwenden.

2. Tarifbegünstigung des Spitzenausgleichs bei der Realteilung einer Personengesellschaft

Nach Tzn. 21 und 22 des BMF-Schreibens zur Erbauseinandersetzung (a. a. O.) sind die Vergünstigungen der §§ 16, 34 EStG auf den Spitzenausgleich anzuwenden, wenn es sich bei dem im Rahmen der Erbauseinandersetzung zugeteilten Vermögen nicht um einzelne Wirtschaftsgüter, sondern um Betriebe oder Teilbetriebe handelt.

Für die Erbauseinandersetzung über Betriebsvermögen und die Realteilung von Personengesellschaften gelten insoweit einheitliche Grundsätze. Deshalb ist auch im Rahmen der Realteilung einer Personengesellschaft die Anwendung der Vergünstigungen der §§ 16, 34 EStG auf den Spitzenausgleich nur dann zu versagen, wenn im Rahmen der Realteilung lediglich einzelne Wirtschaftsgüter zugeteilt werden. Die Grundsätze des BFH-Urteil vom 1. Dezember 1992 – VIII R 57/90 – (a. a. O)., wonach der Spitzenausgleich bei einer Realteilung mit Buchwertfortführung in keinem Fall nach §§ 16, 34 EStG tarifbegünstigt ist, sind nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anzuwenden.

3. Einheitliche Wahlrechtsausübung bei der Realteilung einer Personengesellschaft

Nach Tz. 12 des BMF-Schreibens zur Erbauseinandersetzung (a. a. O.) muß das Wahlrecht, die Realteilung als Betriebsaufgabe § 16 Abs. 3 EStG) zu behandeln oder die Buchwerte fortzuführen, wenn die bei der Realteilung erworbenen Wirtschaftsgüter in ein anderes Betriebsvermögen überführt werden, von den Miterben einheitlich in der Schlußbilanz der Miterbengemeinschaft ausgeübt werden.

Dieser Grundsatz gilt auch für die Realteilung einer Personengesellschaft außerhalb einer Erbauseinandersetzung. Den Grundsatz der einheitlichen Ausübung eines Bewertungswahlrechts durch mehrere Beteiligte hat der BFH z. B. auch bei der Inanspruchnahme von erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen anerkannt (vgl. BFH-Urteil vom 7. August 1986 – BStBl II S. 910 –). Die Grundsätze des BFH-Urteil vom 1. Dezember 1992 – VIII R 57/90 – (a. a. O)., wonach das Wahlrecht nicht von allen Gesellschaften einheitlich ausgeübt werden muß, sind nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anzuwenden.

Normenkette

EStG § 15

Fundstellen

BStBl I, 1994, 601