Pensionen und sonstige Versorgungsbezüge

Zusammenfassung

Begriff

Zu unterscheiden sind Versorgungsbezüge im öffentlichen Dienst und privaten Dienst. Versorgungsbezüge im öffentlichen Dienst sind nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG u. a. Ruhegehälter, Witwen- oder Waisengelder, Unterhaltsbeiträge oder gleichartige Bezüge nach beamtenrechtlichen oder entsprechenden gesetzlichen Vorschriften. Eine Altersversorgung in Form einer Pension erhalten vor allem Beamte, Richter, Berufssoldaten, Pfarrer, Kirchenbeamte und deren Hinterbliebene sowie andere Personen, die in einem öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis stehen.

Die Voraussetzungen für das Vorliegen von Versorgungsbezügen im privaten Dienst sind nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG, dass die Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze von 63 Jahren oder bei vorliegender Schwerbehinderung einer Altersgrenze von 60 Jahren oder wegen verminderter Erwerbsfähigkeit oder zur Hinterbliebenenversorgung gezahlt werden.

Versorgungsbezüge sind insbesondere von Leibrenten abzugrenzen. Während es sich bei Renten steuerlich nicht um Arbeitslohn aus einem früheren Arbeitsverhältnis handelt, da sie aufgrund früherer Beitragszahlungen gezahlt werden, liegt die Sache bei Pensionen anders. Versorgungsbezüge stellen als – Einkünfte aus einem früheren Dienstverhältnis – eine nachträgliche Entlohnung der früheren Arbeitsleistung dar. Pensionen beruhen meist auf einer Versorgungszusage des Arbeitgebers, für die während der aktiven Berufstätigkeit keine Beiträge eingezahlt wurden. Sie werden aufgrund des früheren Arbeitsverhältnisses gezahlt und steuerlich deshalb in voller Höhe als Arbeitslohn, d. h. als (nachträgliche) Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit i. S. d. § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG behandelt. Ob es sich um Versorgungsbezüge oder um Leibrenten handelt, bestimmt sich danach, ob der Arbeitnehmer zur Erlangung der Bezüge eigenes Vermögen eingesetzt hat oder nicht (BFH, Urteil v. 23.2.2017, X R 24/15, BStBl 2017 II S. 636; BFH, Urteil v. 15.12.2021, X R 2/20, BFH/NV 2022 S. 767).

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Gesetzliche Grundlagen finden sich in § 19 EStG (nichtselbstständige Arbeit) und § 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG (Werbungskosten-Pauschbetrag). R 19.8 Abs. 1 LStR 2023 enthält einen Katalog steuerbegünstigter Versorgungsbezüge, in R 19.8 Abs. 2 LStR 2023 sind nicht steuerbegünstigte Versorgungsbezüge aufgelistet. H 19.8 LStH 2023 enthält eine Aufzählung wichtiger BFH-Entscheidungen und Verwaltungsvorschriften. Die Finanzverwaltung hat in einem BMF-Schreiben u. a. zur Besteuerung von Versorgungsbezügen nach § 19 Abs. 2 EStG Stellung genommen (BMF, Schreiben v. 19.8.2013, IV C 3 – S 2221/12/10010 :004, BStBl 2013 I S. 1087; teilweise geändert bzw. ergänzt bzw. aufgehoben durch BMF, Schreiben v. 10.1.2014, IV C 3 – S 2221/12/10010 :003, BStBl 2014 I S. 70, v. 10.4.2015, BStBl 2015 I S. 256, v. 1.6.2015, BStBl 2015 I S. 475, v. 4.7.2016, BStBl 2016 I S. 645, v. 6.12.2016, BStBl 2016 I S. 1426, v. 19.12.2016, BStBl 2016 I S. 1433; v. 24.5.2017, IV C 3 – S 2221/16/10001 :004, BStBl 2017 I S. 820, Rz. 212 – Aufhebung von Teil A; v. 28.9.2021, BStBl 2021 I S. 1831; v. 10.1.2022, BStBl 2022 I S. 36).

1 Beamtenrechtliche Versorgung

1.1 Ruhegehalt der Beamten, Berufssoldaten und Richter

Die Altersversorgung der Beamtinnen und Beamten ist im Beamtenversorgungsgesetz (BeamtVG) geregelt, das für Richterinnen und Richter des Bundes und der Länder entsprechend gilt. Die Versorgung der Berufssoldaten richtet sich nach den gleichen Grundsätzen und ist im Soldatenversorgungsgesetz (SVG) geregelt. Beamte haben bei Dienstunfähigkeit und Erreichen der Altersgrenze Anspruch auf ein Ruhegehalt (Pension), dessen Höhe sich nach den ruhegehaltsfähigen Dienstbezügen und der ruhegehaltsfähigen Dienstzeit richtet. Beamte zahlen anders als die Rentenversicherungspflichtigen im aktiven Arbeitsleben keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung.

1.2 Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit

Beim Ruhegehalt der Beamtinnen und Beamten und den Leistungen aus ihrer Hinterbliebenenversorgung – Entsprechendes gilt nachfolgend stets auch für Richterinnen und Richter, für Soldatinnen und Soldaten sowie den übrigen betroffenen Personenkreis – handelt es sich um nachträglichen Arbeitslohn aus einem früheren Dienstverhältnis.^[1] Es handelt sich um nachträgliches Entgelt für die vor dem Eintritt in den Ruhestand geleistete Arbeit. Dieses ist in der Anlage N der Steuererklärung einzutragen und in voller Höhe als nachträgliche Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit zu versteuern. Versorgungsbezüge gehören zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit, unabhängig davon, ob der Steuerpflichtige als unmittelbar Berechtigter oder als Hinterbliebener, d. h. als Witwe/Witwer oder Waise, die Bezüge erhält. Beamtenrechtliche Versorgungsbezüge werden mit Ausnahme des künftig immer weiter abschmelzenden Versorgungsfreibetrags und des Zuschlags zum Versorgungsfreibetrag voll besteuert – anders als Sozialversicherungsrenten, die mit einem Besteuerungsanteil von mindestens 50 % erfasst werden, der je nach Rentenbeginn jährlich ansteigt. Dies ist verfassungsgemäß.^[2]

Das Gesetz^[3] definiert V...