Zusammenfassung
Wird eine betriebliche Tätigkeit nicht im Rahmen eines Einzelunternehmens ausgeübt, sondern als Zusammenschluss mehrerer Personen, kann diese Personengesellschaft eine Mitunternehmerschaft darstellen. Entscheidend dafür ist, ob die Gesellschafter im Rahmen des Zusammenschlusses ein Mitunternehmerrisiko tragen und eine Mitunternehmerinitiative entfalten können.
Sind diese Grundvoraussetzungen zu bejahen, ergeben sich erhebliche Auswirkungen auf den Umfang des Betriebsvermögens bzw. auf die steuerliche Gewinnermittlung. So gehören an die Gesellschafter – die Mitunternehmer – gezahlte Sondervergütungen neben dem Gewinnanteil ebenfalls zu deren gewerblichen Einkünften.
Der Begriff der Mitunternehmerschaft ist gesetzlich nicht geregelt. Vielmehr beruhen die Definition und die Voraussetzungen auf Entscheidungen der Rechtsprechung. Die steuerlichen Rechtsfolgen sind hingegen im Gesetz vorgegeben; insbesondere § 15 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG ist hierzu prägend.
1 Voraussetzungen der Mitunternehmerschaft
1.1 Begriff
Eine Mitunternehmerschaft ist primär ein steuerrechtlicher Begriff. Dieser ist gesetzlich aber nicht definiert, sondern wurde von der Rechtsprechung entwickelt. Grundlegend ist ein Urteil des BFH[1], in welchem die Mitunternehmerschaft erstmals umschrieben wurde. Eine Mitunternehmerschaft ist danach gegeben, wenn mehrere Personen nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse und dem Gesamtbild des Einzelfalls mit dem Unternehmen auf "Gedeih und Verderb verbunden sind", also ein Unternehmen auf eigene Rechnung und Gefahr gemeinsam führen.
Danach ist eine Mitunternehmerschaft gegeben, wenn mehrere Personen zu einem bestimmten gemeinsamen Zweck eine Unternehmerinitiative entfalten und dazu gemeinsam ein Unternehmerrisiko eingehen. Eine zugegeben ziemlich allgemein und vage gehaltene Umschreibung der Mitunternehmerschaft. Doch im Laufe der Jahre hatte die Rechtsprechung über eine Vielzahl von Einzelfällen zu entscheiden, sodass heute relative Sicherheit besteht, wann die Voraussetzungen vorliegen.
An dieser Stelle werden zunächst die Grundlagen der Mitunternehmerschaft dargestellt. Die Details, Besonderheiten und Abgrenzungsfragen sind einem gesonderten Beitrag vorbehalten.
1.2 Gemeinsamer Zweck
Das Tatbestandsmerkmal "gemeinsamer Zweck" ist zugleich prägend für den Zusammenschluss mehrerer Personen zu einer Personengesellschaft. Damit kommen in erster Linie auch nur Personengesellschaften, sowie wirtschaftlich vergleichbare Gemeinschaften als Mitunternehmerschaften in Betracht.
Doch der Umkehrschluss, dass jede Personengesellschaft auch eine Mitunternehmerschaft darstellt, trifft nicht zu. Denn als weitere Voraussetzung tritt hinzu, dass die Gesellschafter als Mitunternehmer zu qualifizieren sein müssen. Dies ist nicht bei jedem Personenzusammenschluss zu bejahen.
1.3 Gesellschaftsform
Mit Ausnahme von Kapitalgesellschaften können alle Zusammenschlüsse von Personen eine Mitunternehmerschaft sein. Das gilt insbesondere für Personengesellschaften oder vergleichbare Gemeinschaften, die in § 15 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG ausdrücklich genannt werden. Dies gilt für die Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft (OHG), einer Kommanditgesellschaft (KG) oder einer anderen mitunternehmerischen Gesellschaft.
Zu diesen anderen Gesellschaften gehören insbesondere eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), aber auch eine atypisch stille Gesellschaft. Zudem kommt jede weitere Gesellschaftsform in Betracht, sofern die zivilrechtlichen Merkmale eines Gesellschaftsverhältnisses erfüllt sind.
Damit kann auch eine eheliche Gütergemeinschaft mit einem Gewerbebetrieb als Gesamtgut oder eine Erbengemeinschaft bzw. Bruchteilsgemeinschaft mit einer gewerblichen Tätigkeit eine Mitunternehmerschaft sein. Ausreichend ist, dass eine den Personengesellschaften wirtschaftlich vergleichbare Gemeinschaft vorliegt.[1]
Eine Differenzierung nach den Gesellschaftsformen ist entbehrlich. Denn unabhängig von der einzelnen Rechtsform wird die Frage, ob eine Mitunternehmerschaft vorliegt, für alle Gemeinschaften bzw. Personengesellschaften nach den gleichen Maßstäben entschieden.[2]
1.4 Art der Betätigung
Weitere Voraussetzung für eine Mitunternehmerschaft ist, dass eine gemeinschaftliche gewerbliche Tätigkeit – ein gewerbliches Unternehmen – ausgeübt wird.[1]
Jedoch hat der Gesetzgeber den mitunternehmerischen Gedanken auch auf die anderen Gewinneinkünfte übertragen. Damit können Zusammenschlüsse im Bereich der Land- und Forstwirtschaft bzw. mit einer freiberuflichen Tätigkeit ebenfalls eine Mitunternehmerschaft sein. Zwar fällt eine nicht gewerbliche Mitunternehmerschaft nicht unter die Gewerbesteuerpflicht, die Regeln zur Gewinnermittlung gelten aber analog.[2]
Keine Mitunternehmerschaft ist gegeben, wenn die Gesellschaft lediglich als Vermögensverwaltung tätig ist. A...
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