Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / a) Begriff des Pensionsberechtigten
 

Rn. 57

Stand: EL 143 – ET: 06/2020

§ 6a EStG enthält keine ausdrückliche Definition des Begriffs des "Pensionsberechtigten". Aus dem Regelungsgehalt der Vorschrift ergibt sich aber, dass es sich bei dem Pensionsberechtigten um eine natürliche Person handelt, der eine Pensionszusage erteilt wurde und die damit eine Anwartschaft oder einen Anspruch auf Pensionsleistungen erworben hat (Ahrend/Förster/Rössler, 2. Teil Rz 261ff; Dommermuth in H/H/R, § 6a EStG Rz 27). Eine juristische Person kann schon aufgrund dessen, dass Pensionszusagen biologische Risiken (Alter, Tod und Invalidität) abdecken, kein Pensionsberechtigter iSv § 6a EStG sein (Höfer, Bd II Kap 2 Rz 37).

 

Rn. 58

Stand: EL 143 – ET: 06/2020

Aus der Verwendung des Begriffs des "Dienstverhältnisses" (vgl § 611 BGB) in § 6a Abs 3 u 4 EStG folgt, dass die Pensionszusage durch ein solches Rechtsverhältnis veranlasst sein muss. Dies entspricht dem arbeitsrechtlichen Erfordernis der Veranlassung der Zusageerteilung durch das Arbeitsverhältnis (§ 1 Abs 1 S 1 BetrAVG).

Das Erfordernis der Veranlassung durch ein Dienstverhältnis bedeutet nicht nur, dass der Pensionsberechtigte in einem Dienstverhältnis gestanden haben muss, sondern auch, dass die Pensionsverpflichtung auf einer Tätigkeit des Berechtigten für das verpflichtete Unternehmen beruhen muss (Höfer, Bd II Kap 2 Rz 44ff; Weber-Grellet in Schmidt, § 6a EStG Rz 16; aA Ahrend/Förster/Rössler, 2. Teil Rz 265; Rau, § 6a EStG Rz 83; Stuhrmann in B/B, § 6a EStG Rz 11; Dommermuth in H/H/R, § 6a EStG Rz 27). Schon vor der Neufassung des § 6a EStG durch das BetrAVG setzte § 6a Abs 2 S 2 EStG aF (1965) voraus, dass der Berechtigte für den Verpflichteten tätig war. Der Begriff des Pensionsberechtigten ist insoweit durch die Neufassung des § 6a EStG nicht geändert worden. Dies war auch nicht Absicht des G-Gebers. Sicherlich wollte er zB Kaufpreisrentenverpflichtungen nicht unter § 6a EStG subsumieren.

 

Rn. 59

Stand: EL 143 – ET: 06/2020

Pensionsberechtigt kann auch eine Person sein, die zu dem Pensionsverpflichteten "in einem anderen Rechtsverhältnis als einem Dienstverhältnis" steht (§ 6a Abs 5 EStG; s Rn 279f). Rechtsverhältnis idS ist nicht jedes Rechtsverhältnis. Vielmehr muss es sich um ein betrieblich veranlasstes handeln. Denn die betriebliche Veranlassung iSv § 4 Abs 4 EStG ist Grundvoraussetzung für die steuerliche Anerkennung der Rückstellungsbildung (Stuhrmann in B/B, § 6a EStG Rz 11). Es genügt somit nicht, wenn der aus einer Pensionszusage Berechtigte nur in einem familienrechtlichen Verhältnis zum Zusageerteiler steht.

Ohne Bedeutung für die Einordnung als Pensionsberechtigter iSv § 6a EStG ist, ob der Berechtigte sich iRd Rechtsverhältnisses zwecks Erfüllung der ihm obliegenden Verpflichtung eines Gehilfen bedienen darf. Pensionsberechtigter iSd § 6a EStG könnte somit zB auch der Inhaber eines Handwerksunternehmens oder dessen ArbN sein, wenn sie im Rahmen eines Werkvertrages für das zusagende Unternehmen tätig waren.

 

Rn. 60

Stand: EL 143 – ET: 06/2020

Die Vorschrift des § 17 Abs 1 BetrAVG ist für die Frage, ob der aus der Zusage Berechtigte ein Pensionsberechtigter iSd § 6a EStG ist, ohne Bedeutung (Höfer, Bd II Kap 2 Rz 48; Rau, § 6a EStG Rz 80). § 6a Abs 5 EStG ist vielmehr eine lex specialis. Ebenso ist es für die Rückstellungsbildung gemäß § 6a EStG grds ohne Bedeutung, ob es sich bei dem Pensionsberechtigten zB um einen beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer einer KapGes handelt. Sie sind zwar vom Anwendungsbereich des BetrAVG ausgeschlossen, dies ist wegen des mangelnden Schutzbedürfnisses sachlich gerechtfertigt. Dieser Ausschluss rechtfertigt aber nicht eine Ausnahme vom Anwendungsbereich des § 6a EStG, denn auch der beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer übt eine Tätigkeit für das Unternehmen aus.

 

Rn. 61

Stand: EL 143 – ET: 06/2020

Zu den Pensionsberechtigten iSv § 6a EStG gehören ferner Hinterbliebene, wenn der Verstorbene in einem Dienst- oder sonstigen Rechtsverhältnis zum verpflichteten Unternehmen stand. Nach Auffassung der FinVerw richtet sich die Bewertung der Hinterbliebenenversorgung nach § 6a EStG, wenn sie sich ua auf Ehegatten, Kinder oder Lebensgefährten erstreckt und nach § 6, wenn sonstige Personen aus ihr begünstigt sind und die Todesfallleistung zu gewähren ist (BMF v 18.09.2017, BStBl I 2017, 1293).

 

Rn. 62

Stand: EL 143 – ET: 06/2020

Pensionsberechtigter iSv § 6a EStG ist der geschiedene Ehegatte nicht nur, wenn er Hinterbliebenenleistungen beanspruchen kann. Vielmehr ist er auch dann Pensionsberechtigter iSd § 6a EStG, wenn er aufgrund eines Versorgungsausgleichs begünstigt ist. Anderenfalls ergäben die Nr 55a u 55b des § 3 EStG keinen Sinn, die den Ausgleichsberechtigten steuerlich wie den Ausgleichsverpflichtenden behandeln, für den bei unmittelbaren Versorgungszusagen die Pensionsrückstellung zu bilden ist.

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