Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6 B ... / D. Bewertung abnutzbarer WG des AV (§ 6 Abs 1 Nr 1–1b EStG)

Rn. 523

Stand: EL 160 – ET: 10/2022

Für die Bewertung einzelner WG unterscheidet § 6 Abs 1 EStG zum einen zwischen WG, die zum AV und UV gehören, sowie zum anderen zwischen abnutzbaren WG und nicht abnutzbaren WG. Die Abgrenzung richtet sich nach allgemeinen Grundsätzen (s §§ 4, 5 Rn 607f (Hoffmann). Lediglich die Bewertung der abnutzbaren WG des AV regelt § 6 Abs 1 Nr 1–1b EStG, die Bewertung der anderen WG (also die nicht abnutzbaren WG des AV sowie alle WG des UV) unterliegt § 6 Abs 1 Nr 2 EStG (s Rn 634ff).

Abnutzbare WG des AV sind grds mit den AK (s Rn 150ff) oder HK (s Rn 255ff) oder dem an deren Stelle tretenden Wert (s Rn 300ff), vermindert um die AfA, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge, zu bewerten. Zudem gilt für sie die Sonderregelung der Abs 2 und 2a (s Rn 1301ff).

Die Bewertung der "anderen WG" des AV erfolgt nach § 6 Abs 1 Nr 2 EStG hingegen mit den AK oder HK oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um die Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge. Im Einzelnen unterfallen § 6 Abs 1 Nr 1–1b EStG insbesondere Gebäude, bewegliches AV sowie abnutzbare immaterielle WG.

1. Gebäude

Schrifttum:

Hottmann, HK von Gebäuden, StBp 1991, 265;

Klein, Der HK-Begriff in § 255 Abs 2 S 1 des HGB und seine Prägung durch den BFH bei Gebäuden, FS Moxter 1994, 277;

Ehmcke, Änderung der Nutzung und der Eigentumsverhältnisse bei gemischt genutzten Grundstücken, DStR 1996, 201;

Stobbe, Zweifelsfragen bei der Ermittlung von AK und HK bei Gebäuden, FR 1997, 281;

Nürnberg, Ertragsteuerliche Behandlung von Mietereinbauten in der Bilanz des Mieters, DStR 2017, 1719;

Köhler, HK nach Handelsrecht und Steuerrecht unter Berücksichtigung der Neuregelung des § 6 Abs 1 Nr 1b EStG, StBp 2018, 165;

Dräger/Dorn, Kaufpreisaufteilung der AK für bebaute Grundstücke – BFH fordert BMF zum Verfahrensbeitritt auf, NWB 2020, 1764;

Möhrle/Muxfeldt/Dorn, Über die Kaufpreisaufteilung der AK für bebaute Grundstücke, FR 2021, 100;

Ronig, Neue Arbeitshilfe des BMF zur Kaufpreisaufteilung, NWB 2021, 205;

Seifert, Anschaffungsnaher Aufwand: Aktuelle Entwicklungen, StuB 2022, 271.

Verwaltungsanweisungen:

R 6.4 EStR 2012;

R 21.1 EStR 2012;

BMF v 18.07.2003, BStBl I 2003, 386 (Instandsetzung und Modernisierung von Gebäuden: AK, HK und Erhaltungsaufwendungen);

BMF v 20.10.2017, BStBl I, 2017, 1447 (Anschaffungsnahe HK iSv § 6 Abs 1 Nr 1a EStG);

FinMin Berlin v 15.01.2018, III B – S 2211–2/2005–2 (Anschaffungsnahe HK, Zweifelsfragen);

BMF v 10.05.2021, Arbeitshilfe zur Aufteilung eines Gesamtkaufpreises für ein bebautes Grundstück (Kaufpreisaufteilung; aktualisiert Stand Juni 2022).

a) Das Bewertungsobjekt "Gebäude": Bestandteile und Abgrenzungen

Rn. 524

Stand: EL 160 – ET: 10/2022

Das Gebäude ist zunächst vom Grund und Boden als selbstständiges WG abzugrenzen (GrS BFH BStBl II 1969, 108; s Rn 637). Beide stellen ein eigenständiges WG der bürgerlich-rechtlichen Gesamtheit "Grundstück" dar. Deshalb existiert bilanzrechtlich auch ein WG "Gebäude auf fremdem Grund und Boden" (abgesehen vom Gebäude auf einem Erbbaugrundstück).

Nach dem grundlegenden Beschluss GrS BFH BStBl II 1974, 132 ist eine "Vierteilung" der einheitlichen Sache "Gebäude" bilanzrechtlich zu beachten (s Rn 637):

• eigenbetrieblicher Nutzungsteil,
• fremdbetrieblicher Nutzungsteil,
• zu Wohnzwecken fremdvermieteter Nutzungsteil,
• eigengenutzte Wohnung.

Diese Gebäudebestandteile sind gesondert zu behandeln (zB als notwendiges, gewillkürtes BV oder als notwendiges PV). Die Beurteilung erfolgt für jedes der selbstständigen WG. Eine weitere Differenzierung ist nicht möglich. Die Aufteilung erfolgt nach dem Größenverhältnis der für den einen oder anderen Zweck eingesetzten Nutzflächen. Dabei ist ein Raum die kleinste Einheit, die einer gesonderten Zuordnung zugänglich ist. Eine Aufteilung des Raumes in weitere WG ist nicht möglich (BFH v 10.10.2017, X R 1/16, BStBl II 2018, 181).

Ist ein Gelände bautechnisch selbstständig, ist der Nutzungs- und Funktionszusammenhang (insoweit) bedeutungslos (Weber-Grellet, BB 2010, 43 zu BFH IX R 1/08, BFH/NV 2009, 370).

Rn. 525

Stand: EL 160 – ET: 10/2022

Weder HGB noch EStG definieren "Gebäude". Die Praxis orientiert sich am Bewertungsrecht (für einkommensteuerliche Zwecke bestätigt durch GrS BFH BStBl II 1974, 132); s auch BFH BStBl II 1988, 440; 1988, 628.

Zitat

"Ein Bauwerk ist … als Gebäude anzusehen, wenn es nicht nur fest mit dem Grund und Boden verbunden, von einiger Beständigkeit und ausreichend standfest ist, sondern auch Menschen oder Sachen durch räumliche Umschließung Schutz gegen Witterungseinflüsse gewährt und den Aufenthalt von Menschen gestattet."

Beispiel:

Ein Transformatorenhaus ist zwar von einiger Beständigkeit und ausreichend standfest, gestattet dem Menschen aber keinen (dauernden) Aufenthalt, ist also kein Gebäude iSd Bilanzsteuerrechts.

Die sich anschließende Frage ist, welche Bestandteile dem WG Gebäude zuzuordnen sind und umgekehrt, welche eigene WG darstellen. Seit dem grundlegenden Beschluss GrS BFH BStBl II 1974, 132 wird der Gebäudebegriff gegenüber früher weiter gezogen (s Rn 278); sofern de...