Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6 B ... / 2. Rechtsfolge: Bemessung der AK

a) Überblick: AK entsprechen dem gemeinen Wert und Gewinnrealisierung

Rn. 1812

Stand: EL 140 – ET: 12/2019

§ 6 Abs 6 S 1 EStG sieht als Rechtsfolge die Bewertung des angeschafften WG vor. Danach bemessen sich die AK dieses WG nach dem gemeinen Wert des hingegebenen WG. Nach Rspr des BFH gilt dies selbst dann, wenn das entnommene WG vor Jahren im Wege des Tauschs gegen ein anderes betriebliches Grundstück erworben wurde, allerdings der hierbei erzielte Veräußerungsgewinn seinerzeit aber nicht erklärt wurde. In diesen Fällen sei der StPfl nicht so zu stellen, als hätte er bei dem Grundstückstausch von seinem Wahlrecht nach § 6c EStG iVm § 6 EStG Gebrauch gemacht. Vielmehr sei nach dem Urt des BFH v 06.12.2017, VI R 68/15, BFHE 260, 264 bei einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG der Entnahmegewinn nach Abzug der AK vom Entnahmewert (Teilwert) des Grundstücks zu ermitteln (vgl dazu ausführlich zB Schäfer/Bolik, StuB 2018, 394).

Obwohl der Anschaffungsvorgang selbst erfolgsneutral ist, führt der Tausch zu einer Gewinnrealisierung. Das BV erhöht sich um den gemeinen Wert des hingegebenen WG, so dass stille Reserven in Höhe der Differenz zwischen diesem gemeinen Wert und dem Buchwert des hingegebenen WG aufgedeckt werden. Der daraus resultierende Gewinn ist ein laufender Gewinn aus der Veräußerung eines WG.

Eine Ausnahme besteht lediglich bei Tausch einer Beteiligung an einer KapGes, wenn diese das gesamte Nennkapital der KapGes umfasst. Dann liegt ein Veräußerungsgewinn iSd § 16 Abs 1 S 1 Nr 1 S 2 EStG vor. Da ein Veräußerungsgewinn vorliegt, ist eine Übertragung stiller Reserven nach § 6b EStG möglich, sofern die Voraussetzungen (insb Besitzzeit) erfüllt sind.

Rn. 1813

Stand: EL 140 – ET: 12/2019

Als Ausgleich von Wertunterschieden zwischen den getauschten WG werden Zuzahlungen vereinbart (sog Tausch mit Baraufgabe). Die vom Erwerber geleistete Zuzahlungen erhöhen die AK für das eingetauschte WG, während sie beim Tauschpartner entsprechend gemindert sind. Ausführlich s Rn 1817.

Rn. 1814

Stand: EL 140 – ET: 12/2019

Für die Ermittlung des gemeinen Werts gelten die allg Grundsätze (§ 9 BewG; s Rn 406). Der gemeine Wert entspricht dem Einzelveräußerungspreis des WG. Dies gilt auch im Falle einer Sacheinlage. In diesen Fällen ist der durch Sacheinlage erworbene Anteil an einer KapGes mit dem gemeinen Wert des als Sacheinlage hingegebenen WG (im Streitfall gegen die KapGes gerichtete Darlehensforderungen) zu aktivieren (vgl BFH v 12.04.2017, I R 36/15, BFH/NV 2018, 58). Daher beinhaltet der gemeine Wert auch die USt, berücksichtigt aber im Gegensatz zum Teilwert nicht den wertbestimmenden Einfluss der Betriebszugehörigkeit eines WG und wird auch nicht nur aus Sicht des Erwerbers bestimmt.

Sollten mehrere WG getauscht werden, betragen die AK für die erworbenen WG der Summe der gemeinen Werte der hingegebenen WG (BFH v 06.12.2017, VI R 68/15, BFH/NV 2018, 566). Der gemeine Wert der hingegebenen WG ist sodann nach dem Verhältnis der gemeinen Werte der erworbenen WG aufzuteilen, wenn die Beteiligten selbst keinen Aufteilungsmaßstab festgelegt haben (BFH v 02.04.2008, IX R 18/06, BStBl II 2008, 679).

Ist die Ermittlung bzw Schätzung des gemeinen Werts des hingegebenen WG im Einzelfall außerordentlich schwierig oder gar unmöglich, kann es nach Rspr des BFH zulässig sein, den gemeinen Wert des hingegebenen WG anhand des gemeinen Werts des empfangenen (erworbenen) WG zu bestimmen (vgl BFH v 18.07.1972, VIII R 16/68, BStBl II 1972, 884; Beschluss BFH v 09.07.2012, III B 66/11, BFH/NV 2012, 1631 Rz 11). Auch in diesen Fällen sind Zuzahlungen hinzuzurechnen bzw zu kürzen.

Rn. 1815–1816

Stand: EL 140 – ET: 12/2019

vorläufig frei

b) Tausch mit Zuzahlung (Baraufgabe)

Rn. 1817

Stand: EL 140 – ET: 12/2019

Für den Tausch mit Zuzahlung (Baraufgabe) wird der Gesetzeswortlaut des § 6 Abs 6 S 1 EStG (s Rn 1791) wie folgt ergänzt: Die Zuzahlung der Gegenseite ist vom gemeinen Wert des hingegebenen Gegenstandes abzuziehen, um die AK des erworbenen Gegenstandes zu bestimmen. Diese "Regel" wird auch für die handelsrechtliche Bilanzierung als zutreffend erachtet.

Diese Vorgabe mag bei (objektiv) wertgleichen Grundstücken und anderen Tauschgegenständen passen. Diese Voraussetzung ist jedoch nicht immer gegeben, zB dann nicht, wenn ein Tauschpartner die Zwangslage des anderen Beteiligten ausnutzt (so zB schon das in s Rn 1801 zitierte Tauschgutachten des BFH). Dazu folgendes Bsp (nach Lüdenbach/Freiberg, DB 2012, 2703, mit wörtlicher Übernahme der dortigen Ausführungen).

Beispiel:

Die A GmbH ist Eigentümerin eines Grundstücks (nachfolgend Altgrundstück) mit einem Buch- und Zeitwert von 1 Mio EUR. Das Grundstück grenzt an das Betriebsgelände der N AG. Aus lärmschutzrechtlichen Gründen kommt für den dringend benötigten Ausbau der Produktionsstätte der N nur der noch A gehörende Grundbesitz in Frage. A weiß von diesem speziellen Arrondierungsinteresse der N und handelt daher für die Veräußerung des Grundstücks einen Preis von 2 Mio. EUR aus. Zwei Gestaltungsalternativen werden besprochen:

• Alt 1: N leistet für das Altgrundstück 2 Mio EUR in bar an A. A erwirbt ansch...