Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 40b Pauschalierung der Lohnsteuer bei bestimmten Zukunftssicherungsleistungen

I. Allgemeines

Schrifttum:

Melchior, Das AlterseinkünfteG im Überblick, DStR 2004, 1061;

Niermann, AlterseinkünfteG – die steuerlichen Änderungen in der betrieblichen Altersversorgung, DB 2004, 1449;

Wellisch/Nätz, Steuerbefreiung o Pauschalbesteuerung für Beiträge an Direktversicherungen: Handlungsbedarf zum 31.12.2004 bzw 30.06.2005?!, BB 2004, 2661;

Weber/Grellet, Das AlterseinkünfteG, DStR 2004, 1721;

Harder/Buschner, Steuerrechtliche Rahmenbedingungen der betrieblichen Altersversorgung im Überblick, NWB v 20.12.2004, F 3, 13.131;

Schnitker/Grau, Neue Rahmenbedingungen für das Recht der betrieblichen Altersversorgung durch das AlterseinkünfteG, NJW 2005, 10;

Kirschenmann, Betriebliche Altersvorsorge – Aktuelle Übersicht zur geltenden Rechtslage, BB 2011, 1687.

Verwaltungsanweisungen:

BMF v 17.11.2004, BStBl I 2004, 1065;

BMF v 11.11.2004, BStBl I 2004, 1061;

BMF v 31.03.2010, BStBl I 2010, 270.

Rn. 1

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

Bereits 1974 wurde § 40b EStG durch das Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (BGBl I 1974, 3610) in das EStG eingefügt. Die Zielsetzung war die Förderung von Beiträgen zu Pensionskassen und Direktversicherungen durch den ArbN. Dieses Ziel wurde durch eine pauschale Besteuerung der Beiträge iHv anfangs 10 vH, zuletzt 20 vH der Beiträge erreicht. Als weitere Vereinfachungen wurden die durchschnittliche Berechnung der Höchstbeiträge und auch die LSt-Pauschalierung der Beiträge zu einer sog Gruppenunfallversicherung in das Gesetz aufgenommen.

Rn. 2

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

Durch Urt des BVerfG v 06.03.2002, BStBl II 2002, 618 wurde der Gesetzgeber verpflichtet, eine Besteuerung der Alterseinkünfte in Übereinstimmung mit Art 3 Abs 1 GG zu entwickeln. Im Zuge des AlterseinkünfteG (AltEinkG) v 05.07.2004 (BGBl I 2004, 1427) wurde auch § 40b EStG geändert und in wesentlichen Punkten eingeschränkt. Es bestehen jedoch Übergangsregelungen, die die Weiteranwendung des § 40b EStG idF bis 2004 für eine Reihe von Altersversorgungsleistungen ermöglichen, die nach der Neufassung nicht mehr nach § 40b EStG begünstigt sind. Die im Kontext des Überganges zu der nachgelagerten Besteuerung gesetzessystematisch schlüssige Eingrenzung der Begünstigung durch eine Pauschalierung von Beiträgen zu Altersversorgungsprodukten wird in der Rechtsanwendung durch das parallele Weiterbestehen der Vorschrift einmal für Altverträge und in eingegrenztem Umfange auch für Neuverträge zu einer dauerhaften differenzierten Anwendung der Vorschrift führen.

Direktversicherungsverträge, die ab 01.01.2005 abgeschlossen worden sind, fallen nicht unter § 40b Abs 1 EStG. Die Steuerfreistellung ergibt sich aus § 3 Nr 63 EStG.

Durch das JStG 2007 v 13.12.2006 (BGBl I 2878) wurde in § 19 Abs 1 S 1 Nr 3 S 2 EStG die Sonderzahlung eines ArbG für dort näher bestimmte Versorgungseinrichtungen als Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit neu definiert. Korrespondierend hierzu wurde für diese bis dato zT steuerfreien Leistungen in § 40b Abs 4 EStG die Möglichkeit der Pauschbesteuerung mit 15 Prozent neu eingeführt.

II. Grundtatbestand (Begünstigungstatbestand, § 40b Abs 1 EStG)

A. Leistungen im Dienstverhältnis

1. Dienstverhältnis

Rn. 3

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

§ 40b Abs 1 EStG geht von Zuwendungen eines ArbG aus; idF vor Einführung des AltEinkG umfasste der Wortlaut Beiträge und Zuwendungen des ArbG. Damit wird ein steuerlich anzuerkennendes Arbeitsverhältnis vorausgesetzt. Unbedenklich sind Arbeitsverhältnisse mit erwachsenen Kindern des ArbG (BFH BStBl II 1983, 173). Auch die Dienstverhältnisse von Gesellschafter-Geschäftsführern von KapGes rechnen hierher, wohingegen die Pauschalierung von Direktversicherungen für Anteilseigner einer PersGes nicht begünstigt ist. Bei Arbeitsverhältnissen unter Ehegatten ist dagegen nach der Rspr des BFH (zB BFH BStBl II 1987, 537) die Angemessenheit und Ernsthaftigkeit der gewählten Gestaltung gesondert zu prüfen. Ist ein steuerlich anzuerkennendes Arbeitsverhältnis gegeben, sind die Altersvorsorgeaufwendungen wie bei anderen ArbN auch anzuerkennen (vgl H 6a Abs 10 EStH 2011). Es genügt das Bestehen eines Dienstverhältnisses zu einem ArbN, um die Voraussetzungen für die Anwendung des § 40b Abs 1 EStG zu schaffen.

2. Leistungen des ArbG

Rn. 4

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

IRd Dienstverhältnisses muss der ArbG die in § 40b Abs 1 EStG näher bezeichneten Beiträge oder Zuwendungen aufgebracht haben. Die Zahlungen müssen unmittelbar vom ArbG an die Pensionskasse oder an das Versicherungsunternehmen geflossen sein. Leistungen, die über den ArbN in die Pensionskasse fließen, genügen den Merkmalen des § 40b Abs 1 EStG nicht. Soweit die Pauschalierung in Fällen von Altverträgen von Direktversicherungen weiter Anwendung findet, gelten die hier genannten Grundsätze auch für Beiträge an Versicherungsunternehmen.

3. Leistungen an den ArbN

Rn. 5

Stand: EL 96 – ET: 08/2012

Die von Abs 1 des § 40b EStG zugelassene Pauschalierung der Steuer soll an die Stelle einer an sich verwirklichten individuellen LStPfl des ArbN treten. Daher müssen die Leistungen des ArbG an die Pensionskasse dem ArbN zu Gute kommen, ihm Einnahmen verschaffen und dem ArbN letztlich direkt oder indirekt als Einkünfte aus nichtselbststä...