Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / C. Ermessensspielräume, Wahrscheinlichkeit, Schätzungen
 

Rn. 24

Stand: EL 76 – ET: 11/2007

Banken (um ein weiteres Bsp zu nennen) kommen regelmäßig ins Gerede mit ihren Ausleihungen an sog Problemländer in Argentinien, in Südostasien oder in Russland; genauso kommen sie ins Gerede mit Krediten an Bauträgerunternehmen oder auch ganz "normal" an die Industrie. Nehmen wir als Bsp die Bankkredite an Problemländer: Aus Geschäftsberichten der Banken weiß man, dass bei einem konkreten Länderrisiko sich dieses für alle Banken dem Grunde nach gleich darstellt, aber die Praxis beweist: Die Wertberichtigung auf entsprechende Forderungen in Milliardenhöhe sind bei einem Institut mit 35 %, beim anderen mit 50 % und beim nächsten mit 70 % des Nennwertes der Forderungen am gleichen Bilanzstichtag bewertet worden – und das mit der Bestätigung der WP-Gesellschaften (Clemm, DStR 1990, 781). Das wirkt auf den ersten Blick für den Außen stehenden schizophren, ist aber nichts anderes als Ausfluss der Tatsache, dass auch dem WP mit Aushändigung der Bestellungsurkunde nicht gleichzeitig die Gabe der Prophetie verliehen wird. Der WP kann nur bestätigen, dass sich die entsprechenden Bilanzierungen iRd kaufmännischen Ermessens des Vorstands bewegen und dieses Ermessen willkürfrei irgendwo zwischen 25 % und 85 % des Nennwertes der Forderung als Wertberichtigungsgröße vertretbar ausgeübt worden ist. Das gilt im Übrigen auch vor dem Hintergrund der weiteren Tatsache, dass die höchste Wertberichtigung bei dem Institut vorgenommen worden ist, dessen JA am ehesten glänzte und umgekehrt; maW: Die Wertberichtigungen wurden so bemessen, wie es die Bilanz "verträgt". Ein Bilanzrechtstheoretiker, ein Betriebsprüfer und ein Richter mag darob die Nase rümpfen, aber wie hätte er selbst am 25.02.2007 – und nicht nach "Aktenlage" 10 Jahre später – entschieden?

 

Rn. 25

Stand: EL 76 – ET: 11/2007

Dieser Befund über die Ermessensbreiten bei der Bilanzierung gelten natürlich erst recht bei der einschlägigen (zukunftsbezogenen) Position Nr 1, den Rückstellungen (s Rn 861). Gewährleistungsverpflichtungen für eine Industrieanlage in Indonesien oder in der Türkei sind bei der deutschen exportierenden Industrie sicherlich an der Tagesordnung (s Rn 21 Bsp). Aber in welchem Umfang hierfür Kosten aufzuwenden sind oder irgendein internationales Handelsgericht eine Schadensersatzverpflichtung oder einen Gewährleistungsbetrag festlegt, das weiß bestenfalls der Betriebsprüfer oder gar der Richter mit dem geballten Kenntnisstand vieler Jahre post festum. Dann bemüht man sich nach st Rspr und einschlägiger Literatur um die Feststellung, ob am Bilanzstichtag die entsprechende Verpflichtung schon hinreichend "konkretisiert" oder "wahrscheinlich" gewesen ist.

 

Rn. 25a

Stand: EL 76 – ET: 11/2007

Andererseits sind künftige Nutzenzuflüsse – der wirtschaftliche Gehalt eines WG – stichtagsbezogen immer nur aufgrund von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen u damit ungenau zu quantifizieren, also zu schätzen (s Rn 27). Ein Unternehmen bewegt sich immer – auch bei der Rechnungslegung – in einem Umfeld der Unsicherheit (IFRS Framework 85). Viele Bilanzposten sind letztlich Ausfluss einer Schätzung, und deshalb ist das ausgewiesene Ergebnis immer ein geschätzter Betrag, wofür das Belegzitat von IAS 8.33 steht. Nach HGB/EStG gilt genau das Gleiche. Ein Bilanzposten entwickelt sich im – möglicherweise sehr langen – Zeitverlauf hin zur "Richtigkeit".

 

Rn. 26

Stand: EL 76 – ET: 11/2007

Wenn diese "Wahrscheinlichkeit" in der Literatur oder Rspr letztlich entscheidungserhebliche Bedeutung erfährt (zB BFH v 17.12.1998, BFH/NV 1999, 870), ist dies nichts anderes als ein Eingeständnis menschlicher Unzulänglichkeit, der sich die Wissenschaft und ein Gericht ex officio und expressis verbis nicht beugen darf. Aber in Wirklichkeit ist ein solcher Wahrscheinlichkeitsbegriff nicht mehr als eine "vernünftige Glaubensaussage" (Vahlens Großes Wirtschaftslexikon, 2. Aufl 1993). Die Wahrscheinlichkeit ist andererseits bei ansonsten unproblematischen Bilanzsituationen wie Pauschalgewährleistungen oder Ausfallrisiken im Versandhandel mit Zigtausenden von Positionen, wenn also das Gesetz der großen Zahl waltet, eine sinnvolle (objektive) Rechengröße (Weiteres s Rn 873).

 

Rn. 27

Stand: EL 76 – ET: 11/2007

Wenn – um ein letztes Bsp zu geben – der handelsrechtliche Jahresüberschuss eines deutschen Baugroßkonzerns – der Unterschied zwischen Einzel- und Konzernabschluss spielt in diesem Zusammenhang keine Rolle – bei einer Bauleistung von 5 Mrd EUR mit 20 Mio EUR ausgewiesen wird, so weiß jeder, der einmal in einschlägigen Bilanzierungsmaßnahmen konkret involviert war, dass das Ergebnis genauso gut auf negativ 20 Mio EUR hätte lauten können. Auch hier nochmals die Erkenntnis: Mit "vollem Gewinn" oder "Bilanzwahrheit" und "wirtschaftlicher Betrachtungsweise" und dgl mehr ist diesem Phänomen der notwendigen und häufig extremen Ungenauigkeit der Rechnungslegung oder den mit der Erstellung eines JA verbundenen Ermessensspielräumen nicht beizukommen. Hier waltet nicht die Willkür, der...

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