Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG §§ 4, ... / ba) Einnahmen vor Ablauf des Abschlussstichtages

Rn. 938

Stand: EL 100 – ET: 08/2013

Voraussetzung für den Ansatz eines passiven RAP ist, dass der Unternehmer bis zum Schluss des Wj Einnahmen erzielt hat. Das Gesetz spricht zwar von Einnahmen "vor dem Abschlussstichtag"; gemeint ist aber "bis einschließlich Abschlussstichtag".

Rn. 939

Stand: EL 100 – ET: 08/2013

Einnahmen sind nicht nur Zahlungsvorgänge (Einnahme von Bargeld o Hereinnahme eines Schecks o Wechsels o Erwerb eines Sachwertes als Entgelt, zB bei Erwerb einer niedrigverzinslichen Optionsanleihe das Optionsrecht als Zinsersatz, vgl hierzu Arndt/Muhler, DB 1988, 2167, 2170, 2173), sondern auch die Buchung einer Entgeltforderung (BFH BStBl III 1967, 607; BStBl II 1974, 684; wohl auch BFH BStBl II 2000, 25; vgl zB auch OFD Münster, FR 1988, 441 zum passiven RAP bei Ansatz des Anspruchs auf die Vergütung nach § 4a Milch-Garantiemengen-VO, BGBl I 1987, 1259).

Beispiel:

Die Mietzahlung, auf die der Vermieter nach dem Mietvertrag per 01.10. für das folgende Mietjahr (bis 30.09.) Anspruch hat, ist bis zum 31.12. nicht eingegangen.

Eine Buchungsvariante besteht in der Aktivierung der Jahres-Mietforderung in voller Höhe. Der Ertrag würde dadurch zu hoch ausgewiesen, da der Vermieter seine eigene Leistung zu 3/4 erst noch im folgenden Geschäftsjahr zu erbringen hat. Er muss ein entsprechendes Passivum, einen passiven RAP einsetzen. Vorzugswürdig ist mE die Forderungsaktivierung für die ausstehende Miete 01.10. – 31.12. nach Maßgabe der zeitanteiligen Realisation von Nutzungsvergütungen (s Rn 440).

Im Fall des Verkaufs der Entgeltforderung muss durch Ansatz eines passiven RAP und dessen Auflösung die Gewinnrealisierung so geregelt werden, wie wenn das Entgelt entsprechend dem Zeitverlauf der Sachleistung des Entgeltgläubigers einvernahmt worden wäre. Denn dem Entgeltgläubiger obliegt auch nach Verkauf der Entgeltforderung zB aus einem Mietverhältnis weiterhin die Verpflichtung zur Erbringung der Sachleistung. Aus diesem Grund ist es gerechtfertigt, beim sog Forfaiting, also dem Verkauf der Entgeltforderung durch den Leasinggeber, diesen einen passiven RAP im Werte der durch die Veräußerung vorvereinnahmten Leasingentgelte ansetzen (s Rn 1030) und die Erfolgsrealisierung erst entsprechend dem Verlauf der Nutzungsüberlassung durch lineare Auflösung des passiven RAP eintreten zu lassen (vgl Groove, DB 1984, 889; Bink, DB 1987, 1106; 1988, 618; Link, DB 1988, 616; BMF v 09.01.1996, BStBl I 1996, 9 bei Forfaitierung von Leasingraten ohne Haftung für Zahlungsfähigkeit; BFH BStBl II 1997, 122).