Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG §§ 4, ... / 14. Eigene Anteile, eigene "Schulden"

Rn. 1420

Stand: EL 91 – ET: 05/2011

Eine KapGes kann eigene Anteile erwerben, also sozusagen sich selbst teilweise kaufen. Aktienrechtlich bestand diese Möglichkeit in eingeschränktem Umfang schon immer (s § 57 Abs 1 S 2 AktG), für die GmbH wird dies analog als möglich erachtet. Durch das KonTraG ist diese Möglichkeit noch erweitert worden (s § 71 Abs 1 AktG). Zu Recht sieht Thiel, DB 1998, 1583 in § 57 Abs 1 S 2 AktG eine gesetzliche Fiktion, aus der heraus der Erwerb eigener Anteile in Wirklichkeit als Kapitalrückzahlung (Vermögensminderung) der Gesellschaft zu definieren sei. Man kann auch von einer unechten Teilliquidation oder Kapitalherabsetzung sprechen. Die gekaufte Aktie hat für die Gesellschaft keinen "normalen" Wert, da sie der Gesellschaft keine Rechte vermittelt (§ 71b AktG).

Rn. 1421

Stand: EL 91 – ET: 05/2011

Gleichwohl behandelt das HGB aF eigene Anteile unter bestimmten Voraussetzungen als Vermögensgegenstand, was aus den Gliederungsvorschriften des § 266 Abs 2 HGB aF hervorgeht, denn dort ist eine eigene Ausweisposition unter den Wertpapieren vorgesehen, die auch bestimmte andere bilanzgliederungsrechtliche Folgen nach § 272 Abs 4 HGB aF auslöst. Daraus schließt der BFH für Zwecke der steuerlichen Gewinnermittlung, dass aufgrund des Maßgeblichkeitsprinzips eigene Anteile WG-Charakter besitzen (BFH BStBl II 1998, 781). Allerdings verneint der BFH die Möglichkeit einer Teilwertabschreibung zur Vermeidung einer doppelten Berücksichtigung des Verlustes einer KapGes. Anderer Rechtsauffassung zufolge soll das Maßgeblichkeitsprinzip hier nicht gelten und der Erwerb eigener Anteile (mit oder ohne spätere Einziehung) als Einlagenrückgewähr gewertet werden (Thiel, WG ohne Wert: Die eigenen Anteile der KapGes, FS L. Schmidt 1993, 570; vermittelnd Wassermeyer, FS L. Schmidt, 1993, 621; Zätsch, FS W. Müller, 2001, 773).

Rn. 1422

Stand: EL 91 – ET: 05/2011

Die vorstehende Rechtslage ist durch den durch das BilMoG eingefügten Abs 1a in § 272 HGB mit Wirkung ab 01.01.2010 überholt. Die sich auf das frühere HGB beziehende Rspr des BFH (s Rn 1421) ist damit ebenfalls gegenstandslos geworden. Eigene Anteile stellen also kein (steuerliches) WG dar. Das die frühere Rechtslage behandelnde Scheiben des BMF v 02.12.1998, BStBl I 1998, 1509 ist durch ein neues Schreiben des BMF v 10.08.2010, BStBl I 2010, 659 aufgehoben worden. Dem wirtschaftlichen Gehalt nach stellt jeder Rückkauf eigener Anteile eine Kapitalherabsetzung dar und jede Wiederausgabe eine Kapitalerhöhung. Deshalb können mit diesen Vorgängen keine Ertragswirkungen nach Handels- und Steuerrecht erzielt werden. Es gibt auch keine Abschreibung auf diese Anteile (vgl hierzu im Einzelnen Hoffmann/Lüdenbach, NWB Kommentar Bilanzierung 2. Aufl. 2011, § 272 Tz 26ff.).

Rn. 1423

Stand: EL 91 – ET: 05/2011

Ein Unternehmen kann eigene Schuldtitel zurückkaufen. Diese erlöschen dann durch Konfusion, also Vereinigung von Forderung und Schulden in einer Person. Anders soll es sich uU beim Rückkauf von Inhaberschuldverschreibungen verhalten. Bei diesen folgt das Recht aus der Urkunde dem Recht an der Urkunde mit der weiteren Folge einer Rechtsübertragung durch Eigentumstransfer nach § 929ff BGB. Sofern dieser Eigentumserwerb nur vorübergehend erfolgt, also eine Wiederinverkehrbringung der Schuldtitel beabsichtigt ist, soll die Konfusion ausnahmsweise nicht stattfinden (BFH v 23.07.1975 I R 23/74, BStBl II 1976, 40); vielmehr sollen Forderungen und Schulden einstweilen "ruhen" (Palandt/Heinrich, vor § 362 Tz 4). Die Frage ist dann, ob diesem "Ruhestand" bilanziell zu folgen ist (vgl hierzu Hoffmann, StuB 2010, 930):

-	Der RFH (RFH v 30.01.1934, I A 156/33, RStBl 1934, 1010) lässt idR nach Rückkauf der Stücke keinen Bilanzausweis mehr zu, allerdings mit der Ausnahme: Wenn von vornherein die Wiederbegebung der Titel in den Markt beabsichtigt sei, müssten die im Besitz befindlichen Wertpapiere aktivisch und passivisch (unsaldiert) ausgewiesen werden.
-	Der BFH (BFH v 23.07.1975, I R 23/74, BStBl II 1976, 40) setzt die Akzente etwas anders: Das Zusammentreffen von Gläubiger- und Schuldnerstellung in einer Person (regelmäßig Konfusion) sei für den Bilanzansatz als Regel unbeachtlich, solange die Papiere als "Sache" noch vorhanden sind, also nicht entwertet oder vernichtet wurden (Ausnahme).

Beide Urt befassen sich nicht mit den bilanzrechtlichen Folgewirkungen eines solchen "Ruhens". ME ist das "Ruhen" als nicht mehr Vorhandensein des Schuldverhältnisses zu werten, dh, der Rückkauf ist auszubuchen und das Wiederinverkehrbringen einzubuchen.

Rn. 1424

Stand: EL 91 – ET: 05/2011

vorläufig frei