Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG §§ 4, ... / 12. Zuschüsse

Schrifttum:

HFA des IDW, Bilanzierungsfragen bei Zuwendungen, dargestellt am Bsp finanzieller Zuwendungen der öff Hand, WPg 1984, 612;

Tjaden, Bilanzierungsfragen bei Zuwendungen der öff Hand, WPg 1985, 33;

Groh, Bilanzierung öff Zuschüsse, DB 1988, 2417;

Uhlig, Grundsätze ordnungsmäßiger Bilanzierung für Zuschüsse, 1989;

Depping, Öff Zuschüsse und passive Rechnungsabgrenzung, FR 1992, 94;

HFA 2/96, Zur Bilanzierung privater Zuschüsse, WPg 1996, 709;

Eisolt, Behandlung von Baukostenzuschüssen bei Versorgungsunternehmen, BB 2004, 1079.

Verwaltungsanweisungen:

R 6.5 EStR 2005;

FinMin NW, DB 1989, 1264 u BB 1989, 1380 (Baukostenzuschüsse an Versorgungsunternehmen);

BMF BStBl I 2003, 361 (Baukostenzuschüsse an Energieversorgungsunternehmen);

OFD Han, DB 2006, 2038.

a) Begriffliches

Rn. 1385

Stand: EL 76 – ET: 11/2007

Verwendet man Zuwendungen als Oberbegriff, so lässt sich zwischen Zuschüssen und Zulagen unterscheiden. Zulagen werden von der öff Hand bei der Durchführung bestimmter Investitionen gewährt, zB nach Maßgabe des InvZulG. Eine solche Zulage gehört nicht zu den Einkünften iSd EStG und mindert auch nicht die AK o HK der geförderten Investition (zB § 8 InvZulG 2005). Daneben gewähren Fiskus und Parafisci auch Zuschüsse. Aber auch von privater Seite sind "Zuschüsse" im Schrifttum u teilweise der BFH-Rspr anerkannt (s Rn 1393).

b) Erhaltene Zuschüsse

Rn. 1386

Stand: EL 76 – ET: 11/2007

Der rein subventionelle Charakter öff Förderungsmaßnahmen stellt in gewisser Weise einen Fremdkörper in der privatwirtschaftlich ausgerichteten Bilanzierung eines Kaufmannes dar. Der HFA hat in der Stellungnahme 1/1984 WPg 1984, 612 sich von den steuerlichen Vorgaben gelöst und verlangt den Ausweis der erhaltenen Zulage – unabhängig, ob stpfl oder steuerfrei – als besonderen Passivposten, der ratierlich nach der Nutzungsdauer des Investitionsobjektes aufzulösen ist. Handels- und steuerbilanzmäßiges Ergebnis sind damit zwingend unterschiedlich. Jedenfalls sind steuerliche InvZul von Investitionszuschüssen streng zu trennen (OFD Cottbus, FR 1999, 273).

Rn. 1387

Stand: EL 81 – ET: 11/2008

Für nicht rückzahlbare Investitionszuschüsse aus öff o privaten Mitteln (Kapitalzuschüsse) räumt die FinVerw (in R 6.5 EStR 2005 iVm BMF v 27.05.2003, BStBl I 2003, 361 betreffend Versorgungsunternehmen) dem Zuschussempfänger ein Wahlrecht ein; er kann den Zuschuss erfolgswirksam sofort vereinnahmen oder von den AK/HK des bezuschussten Anlagegutes abziehen (mit dem Ergebnis einer geringeren Abschreibung über die Nutzungsdauer des bezuschussten WG hinweg). Dieses Wahlrecht ist im Schrifttum und in der Rspr str. Nach Groh, BB 1973, 742; Ewertowski, BB 1984, 1015; Rose, DB 1984, 2317, besteht eine Pflicht zum Abzug von den AK oder HK des bezuschussten WG. Die Urt BFH BStBl II 1989, 189; 1989, 618 haben zufolge BFH BStBl II 1992, 492 das Wahlrecht "letztlich offen gelassen". Das Wahlrecht bestätigte BFH BStBl II 1988, 324 sowie das BMF (aaO). Für die HB besteht nach Stellungnahme IDW, WPg 1984, 612; Tjaden, WPg 1985, 33 dieses Wahlrecht nicht; vielmehr Ausweis als besonderer Passivposten. Das Wahlrecht gilt nicht, wenn der Zuschussempfänger weder rechtlicher noch wirtschaftlicher Eigentümer der Versorgungsanlagen ist (OFD Han v 07.08.2006, DB 2006, 2038). Allerdings gilt nach der Verfügung der OFD Han v 28.12.2007, DStR 2008, 406 für den Fall der pflichtmäßigen Trennung des Netzbetriebes eines Versorgungsunternehmens von anderen Geschäftsbereichen (sog "legal unbundling") Folgendes: Verpachtet das Versorgungsunternehmen sein Netz an einen anderen Versorger ohne Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums, muss der Pächter einen Zuschuss des Endverbrauches passiv abgrenzen und auf 20 Jahre verteilt vereinnahmen. Bei Weiterleitung des Zuschusses an den Verpächter ist beim Pächter ein aktiver und beim Verpächter ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden und ebenfalls auf 20 Jahre ratierlich aufzulösen (s Rn 944).

Rn. 1388

Stand: EL 81 – ET: 11/2008

Aufwands- oder Ertragszuschüsse sind erfolgswirksam zu vereinnahmen, in Ausnahmefällen passiv abzugrenzen, sofern der Zuschussempfänger für einen bestimmten Zeitraum ein bestimmtes Verhalten an den Tag legen muss (BFH BStBl II 1982, 655; 1988, 327).

Rn. 1389

Stand: EL 81 – ET: 11/2008

Ist Voraussetzung für die Gewährung des Zuschusses nach den vertraglichen, behördlichen o gesetzlichen Zuschussbedingungen ein bestimmtes der Zuschussvereinnahmung folgendes Verhalten, zu dem der Zuschussempfänger sich vor Gewährung des Zuschusses verpflichtet hat (zB Aufrechterhaltung von * Arbeitplätzen), muss durch Ansatz dieser Verbindlichkeit die Ergebnisauswirkung der Vereinnahmung des Zuschusses solange neutralisiert werden, bis der Zuschussempfänger das nach den Zuschussbedingungen seinerseits Erforderliche getan hat, um sich den Zuschuss "zu verdienen" (vgl BFH BStBl II 1988, 592). Sie sind vorausvereinnahmtes Entgelt für die Sachleistung iRd Dauerschuldverhältnisses. Vorher darf nach dem Realisationsgrundsatz der Empfang des Zuschusses nicht als Ertrag ausgewiesen werden (s Rn 470)...