Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / [Ohne Titel]
 

Rn. 12a

Stand: EL 122 – ET: 06/2017

Aus § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG kann, anders als unter der Ägide der Bilanzbündeltheorie, "kein Rechtssatz des Inhalts abgeleitet werden, dass der Mitunternehmer dem Einzelunternehmer in jeder Hinsicht gleichgestellt werden soll" (GrS BFH BStBl II 1991, 691; BFH HFR 1984, 467; BFH BStBl II 1973, 298; 1972, 118).

Die wegen des Transparenzprinzips (s Rn 7) aber weiterhin angestrebte (s BFH v 06.12.2000, BStBl II 2003, 194 zu II.1.b.) Annäherung der Besteuerung von Einzel- und Mitunternehmern (beide sind originär stpfl: § 1 Abs 1 S 1 EStG) ist nach der Überwindung der Bilanzbündeltheorie gekennzeichnet durch den Dualismus (das Spannungsverhältnis) zweier Prinzipien (s GrS BFH BStBl II 1995, 617), nämlich

- wegen der gesellschaftsrechtlich eigenen Vermögensrechtsfähigkeit der PersGes (§§ 124, 161, Abs 2 HGB; auch s BGH v 29.01.2001, DB 2001, 423) das Prinzip der Einheit der PersGes mit der Folge partieller Steuerrechtssubjektivität der PersGes (s Rn 12b; zB BFH v 26.04.2012, BFH/NV 2012, 1513 Rz 24 u BFH v 08.10.2010, BFH/NV 2011, 244) u
- wegen der originären StPfl (§ 1 Abs 1 S 1, § 2 Abs 1 EStG; s Rn 7) sowie des sachenrechtlichen Eigentums des Gesellschafters (Beisse, JbFSt 1976/77, 247) das vorrangige (lt Weber-Grellet, DStR 1995, 1341) Prinzip der "Vielheit" der Gesellschafter (Transparenzprinzip: s Rn 12c u die Rspr zum Grundstückshandel, die konsequent alleine auf den Gesellschafter abstellt: s GrS BFH BStBl II 1995, 617 u s Rn 133), denen die Ergebnisanteile an der PersGes unmittelbar zuzurechnen sind u bei denen typisiert eine Anrechnung der GewSt gem § 35 EStG erfolgt.

Wann welches Prinzip den Vorrang erhält, ist eine spannende u nicht immer vorhersehbare o im Zeitverlauf konstant beantwortete Frage (s zB die doppelstöckige PersGes – s Rn 111b – o die Problematik der beteiligungsidentischen Schwester-PersGes auch im Zusammenhang mit § 6 Abs 5 EStG (s Vorlagebeschluss an das BVerfG:  BFH v 10.04.2013, BStBl II 2013, 1004 Rz 41) – s Rn 19 – o § 6b EStG gesellschafterbezogene Betrachtung – s Rn 60 u s Rn 64 zu (3) – o § 1 Abs 1 S 2 Hs 1 AStG bei Auslandsbeziehungen o Sondervergütungen mit Auslandsbezug; § 50d Abs 10 EStG). Erkenntnisse dazu lieferte auch der IV. Senat des BFH mit den beiden Urt BFH BStBl II 2011, 706; 2011, 709 betr die Maßgeblichkeit der HB der PersGes u deren Durchbrechung.

Eine Gleichstellung von Einzel – u Mitunternehmer gilt nur partiell

-

"soweit das Gesetz eine solche Gleichstellung zulässt" (GrS BFH BStBl II 1991, 691; 1976, 180) u "die Vorschriften des Gesellschaftsrechts dem nicht entgegenstehen" (BFH v 12.04.2000, BStBl II 2001, 26 zu II.2.b. Abs 2 u BFH v 24.08.2000, BStBl II 2005, 173 zu 3.b.dd.):

- insb § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG betr Geschäftsführerentgelte, Nutzungsentgelte, Pensionsrückstellungen, Umqualifizierung von Gesellschaftervermögen zu Sonder-BV (ohne dass dieses in der HB erscheint), geboren aus dem Problem der Manipulierbarkeit der Gewinnanteile durch "willkürlich wählbare" (BFH BStBl II 2007, 942 zu 3.c.aa. der Begründung; BFH BStBl II 1999, 720 zu 1. der Begründung; GrS BFH BStBl II 1991, 691; 1980, 269), schuldrechtliche Vereinbarungen zwischen PersGes u Gesellschafter im Unterschied zum Einzelunternehmer,
- § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG, der die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils der Veräußerung eines Gewerbebetriebs gleichstellt, oder
- soweit das Gesetz explizit auf die Person des Gesellschafters abstellt (BFH v 17.07.2001, BStBl II 2001, 760), insb bei gesellschafterbezogener Interpretation von Steuervergünstigungen: zB § 6b EStG –Rn 60 64 zu (3) –, § 7h EStG (BFH v 17.07.2001, BStBl II 2001, 760) u § 6 Abs 5 EStG, oder
- soweit seitens der Rspr eine Gleichstellung v Einzel- u Mitunternehmer durch das Instrument der Ergänzungsbilanz beim Erwerb eines Gesellschaftsanteils hergestellt wird: BFH v 20.11.2014, BFH/NV 2015, 409 (zur Veröffentlichung im BStBl vorgesehen, s Rn 64 zu (1)).

Darüber hinaus kommt der Gleichbehandlung von Einzel- und Mitunternehmern mE keine Bedeutung zu, weil die Verhältnisse beim Einzelunternehmer im Vergleich zur PersGes Unterschiede aufweisen, die dem BFH gewichtig genug erscheinen, eine Differenzierung in der steuerrechtlichen Beurteilung zuzulassen (BFH BStBl II 1976, 372/74): im Einzelnen s Rn 7 und die Unterscheidung von Gesamthands-BV (§ 718 Abs 1 BGB Alt 1) u Sonder-BV (s Rn 72) u wegen Kritik s Rn 12b.

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