Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / dc) Verkauf zuvor vermieteter beweglicher WG (zB Maschinen, Container) im Rahmen eines einheitlichen Geschäftskonzepts

Rn. 136c

Stand: EL 171 – ET: 02/2024

Allein aus dem Umstand, dass nicht nur äußerst kurzfristig vermietete bewegliche WG) vor Ablauf der gewöhnlichen oder tatsächlichen Nutzungsdauer gegen neuere, funktionstüchtigere WG ausgetauscht werden (wenn diese Vorgänge noch den Beginn und das Ende einer in erster Linie auf Vermietungserlöse gerichteten Tätigkeit darstellen), kann nicht auf eine gewerbliche Tätigkeit des Vermieters (zB nicht gewerblich geprägte GmbH & Co KG) geschlossen werden; allein dadurch, dass der StPfl das WG nicht während der gesamten gewöhnlichen Nutzungsdauer vermietet, eröffnet er kein Gewerbe: sRn 140.

Der Bereich der privaten Vermögensverwaltung wird bei Gebrauchsüberlassung mit anschließendem Verkauf aber verlassen, wenn im Einzelfall besondere Umstände (insbesondere die Notwendigkeit des Verkaufs zur Erzielung eines Totalgewinns) hinzutreten, die der Vermietungsleistung als Ganzes das Gepräge einer selbstständigen, nachhaltigen, vom Gewinnstreben getragenen Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr geben, hinter der die eigentliche Gebrauchsüberlassung des WG in den Hintergrund tritt (s BFH BStBl II 2003, 464 unter II.b.cc).

Gemäß BFH vom 08.06.2017, IV R 30/14, BFH/NV 2017, 1523 Rz 33, überschreitet eine nicht gewerblich geprägte Fondsgesellschaft die Grenze der privaten Vermögensverwaltung, wenn deren (einheitliches) Geschäftskonzept darin besteht, in großem Umfang bewegliche WG (zB Container) zu kaufen, zwischenzeitlich zu vermieten und zu verkaufen, wenn bereits bei Aufnahme deren Tätigkeit festgestanden hat, dass sich das prognostizierte positive Gesamtergebnis nur unter Einbeziehung des Erlöses aus dem Verkauf der vermieteten WG erzielen lässt (BFH vom 08.06.2017, aaO, Rz 35). Dann sind die Einzeltätigkeiten zu einer einheitlichen, über den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung hinausgehenden Tätigkeit zu verklammern (sog Verklammerungs-Rspr), wenn zudem wegen der erforderlichen Nachhaltigkeit (sRn 122) mindestens zwei Absatzgeschäfte vorliegen (BFH vom 08.06.2017, aaO, Rz 43). Dem im Prospekt dargestellten Geschäftskonzept und der diesbezüglich nachvollziehbar in Aussicht gestellten Ergebnisprognose kommt lt BFH, aaO, Rz 35, regelmäßig eine gewichtige Indizwirkung zu.

Ebenso FG D'dorf vom 21.12.2021, 13 K 2755/20 E, StuB 2022, 513, nrk, Az BFH III R 35/22; dass der Rückkauf zur Realisierung der prospektgemäßen Ergebnisprognose nicht bereits verbindlich vereinbart war, steht der Einordnung als gewerbliche Einkünfte danach nicht entgegen. Nach Ansicht des FG stellen die zur Weiterveräußerung bestimmten Container UV dar, weshalb eine gewinnmindernde Berücksichtigung von AfA bei dem Ansatz dieser WG ausscheiden soll. Wenn aber ein Rückkauf nicht zu Beginn verbindlich vereinbart wurde, ist der Investor als Vermieter bis zur Annahme eines Rückkaufangebotes mE rechtlicher und wirtschaftlicher Eigentümer der vermieteten Container (AV), weshalb ihm die AfA bis zu einem Übergang des Eigentums zusteht.

Das gilt prinzipiell lt BFH vom 26.06.2007, BStBl II 2009, 289 auch bei Vermietung und Veräußerung nur eines beweglichen Groß-WG, zB Flugzeugleasing (wie auch Immobilien-Leasing, dazu s BFH vom 28.09.2017, BStBl II 2018, 89 und s Rn 132a zu Grundstückshandel). Auch eine nur einmalige Veräußerung soll in Zusammenschau mit den verschiedenen Tätigkeiten auf der Inputseite schon ein objektiv nachhaltiges Verhalten sein (ebenso BMF vom 01.04.2009, BStBl I 2009, 515). Anders aber, mE zutreffend, BFH vom 28.09.2017, BStBl II 2018, 89 Rz 44, wonach wegen der erforderlichen Nachhaltigkeit mindestens zwei Objekte auf der Absatzseite erforderlich seien (zu prüfen ist daher im zweiten Rechtsgang die Nachhaltigkeit). Eine Verklammerung kann lt BFH, aaO, zutreffend auch dann zu bejahen sein, wenn die (beweglichen oder unbeweglichen) WG erst veräußert werden, nachdem die in § 23 Abs 1 S 1 EStG genannten Haltefristen abgelaufen sind.

Der Erwerb, die Vermietung und Veräußerung von Wohnmobilen sind entsprechend gewerblich, wenn die einzelnen Tätigkeiten sich gegenseitig bedingen und derart verflochten sind, dass sie nach der Verkehrsanschauung als einheitlich anzusehen sind (BFH vom 22.01.2003, BStBl II 2003, 464 und H 15.7 Abs 3 EStH 2022 "Wohnmobil").

Der Gewinn aus dem Verkauf der WG kann in einem Verklammerungsfall nicht Bestandteil eines tarifbegünstigten Aufgabegewinns sein, sondern ist lfd gewstpfl Gewinn: BFH vom 01.08.2013, BStBl II 2013, 910 Rz 19 (Abgrenzung zu BFH BStBl II 2000, 467; BFH/NV 2001, 14).

Hinweis: Wegen der steuerlichen Anerkennung gewerblicher Verluste aus vergeblichen Investitionen in betrügerische Modelle über den Erwerb, die Vermietung und die Veräußerung von tatsächlich nicht existierenden einzelnen WG, zB Containern (P & R-Insolvenz) oder Blockheizkraftwerken, s BFH vom 07.02.2018, BFH/NV 2018, 754.