Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / D. Tatbestandsvoraussetzungen der Betriebsaufspaltung

1. Personelle Verflechtung von Besitzunternehmen und Betriebsgesellschaft

Schrifttum (vor 1996 nur auszugsweise):

Weber-Grellet, Konsequenzen von Vetorecht und Stimmrechtsausschluss bei den personellen Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung, DStR 1984, 618;

Salje, Einstimmigkeitsprinzip als Gestaltungsmöglichkeit bei der Betriebsaufspaltung aus einkommen- und gewerbesteuerlicher Sicht, GmbH-Rdsch 1988, 196;

Unverricht, Beweisanzeichen für die Annahme einer personellen Verflechtung bei Eheleuten, DB 1989, 995;

Heidner, Stimmrechtsvereinbarungen bei der Betriebs-GmbH als Indiz für eine personelle Verflechtung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung, DB 1990, 73;

Piehler, Die Stimmbindungsabrede bei der GmbH, DStR 1992, 1654;

Broschmann/Frey, Betriebsaufspaltung und Stimmbindungsverträge, GmbHR 1997, 155;

Serafini, Betriebsaufspaltung und Einstimmigkeitsprinzip, GStb 2002, 438;

Kempermann, Betriebsaufspaltung: Beherrschung der Geschäfte des täglichen Lebens als Voraussetzung der personellen Verflechtung, GmbHR 2005, 317;

Butz-Seidel, Einstimmigkeitsabrede bei der Betriebsaufspaltung als Gestaltungsmittel nutzen, GStB 2008, 90;

Neufang/Bohnenberger, Wegfall der personellen Verflechtung bei der Betriebsaufspaltung, DStR 2016, 578;

Wachter, Steuerrechtliche Betriebsaufspaltung und § 181 BGB, DB 2020, 2648;

Binnewies, Anmerkung zu BFH vom 14.04.2021, X R 5/19 (Betriebsaufspaltung und minderjährige Kinder), GmbHR 2021, 1171;

Wacker, Aktuelle BFH-Rspr zum Ertragsteuerrecht der Mitunternehmerschaften – Report 2021, FR 2022, 625, 629.

Verwaltungsanweisungen:

R 15.7 Abs 8 EStR 2012 (Betriebsaufspaltung – Zusammenrechnung der Anteile von Eltern und Kindern); H 15.7 Abs 6–8 EStH 2021; R 2.3 Abs 3 S 4 GewStR 2009;

BMF vom 18.11.1986, BStBl I 1986, 537 (betreffend Ehegattenfälle);

BMF vom 07.10.2002, BStBl I 2002, 1028 (zur Bedeutung von Einstimmigkeitsabreden; dazu s BFH vom 18.08.2005, IV B 167/04, BFH/NV 2005, 2086).

Rn. 320

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Eine Betriebsaufspaltung (wegen der Rechtsgrundlagen s Rn 303ff) setzt voraus, dass neben einer sachlichen Verflechtung zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen in Form der Überlassung wesentlicher Betriebsgrundlagen (deren Tatbestandsvoraussetzungen immer weiter ausgedehnt werden, s Rn 339) auch eine personelle Verflechtung besteht, die – nach dem grundlegenden Beschluss des GrS vom 08.11.1971, BFH BStBl II 1972, 63 – einen hinter Besitz- und Betriebsunternehmen stehenden "einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen" gewährleistet, der sich "auf das Nutzungsverhältnis hinsichtlich der wesentlichen Betriebsgrundlage beziehen muss" (BFH BStBl II 2009, 803 zu 2.c.aa.1. der Begründung mwN). Die insofern bestehenden Nutzungsüberlassungsverträge dürfen nicht gegen den Willen der Person oder Personengruppe aufgelöst werden können, die das Besitzunternehmen beherrscht, und diese muss zudem die der laufenden Verwaltung zuzurechnenden Geschäfte beherrschen: BFH vom 20.05.2021, IV R 31/19, BFH/NV 2021, 1424 Rz 23; BFH vom 28.05.2020, BStBl II 2020, 710 Rz 27, 29, 37 und BFH vom 16.05.2013, BFH/NV 2013, 1557 Rz 36 (sog "Beherrschungsidentität").

Auch bei fehlender Beteiligungsidentität an Besitz-PersGes und Betriebs-KapGes kann eine personelle Verflechtung vorliegen, wenn die Personen, die an beiden Unternehmen zusammen mehrheitlich beteiligt sind und damit die Betriebs-GmbH beherrschen, auch in der Besitz-PersGes über die Mehrheit der Stimmen verfügen und dort kraft Gesetzes oder vertraglich, wenigstens für Geschäfte des täglichen Lebens, das Mehrheitsprinzip maßgeblich ist, somit der Mehrheitsgesellschafter oder die Mehrheits-Personengruppe in beiden Unternehmen ihren geschäftlichen Willen durchsetzen kann/können (Beherrschungsidentität): BFH vom 20.05.2021, aaO, Rz 23; BFH vom 16.05.2013, BFH/NV 2013, 1557 Rz 36.

Der BFH hat zudem klargestellt, dass, wenn eine Person oder Personengruppe nicht nach den Beteiligungsverhältnissen (keine Mehrheitsbeteiligung), sondern nur nach ihren Befugnissen zur Geschäftsführung bei der Besitz-PersGes wie auch der Betriebs-KapGes in Bezug auf die die sachliche Verflechtung begründenden WG ihren Willen durchsetzen kann, dies zur Beherrschungsidentität nicht ausreicht: BFH vom 20.05.2021, aaO, Rz 25. So auch BFH vom 14.04.2021, X R 5/19, BStBl II 2021, 851, Leitsatz 1, wonach eine Beherrschungsidentität mit Rücksicht auf die nach Ansicht des GrS (GrS BFH vom 08.11.1971, BStBl II 1972, 63) zu beachtenden strengen Anforderungen erfordert, dass die beherrschende Personengruppe in beiden Unternehmen mehr als 50 % der Stimmen innehat, unabhängig davon, ob der betroffene Gesellschafter oder die betroffenen Gesellschafter zusätzlich die Geschäftsführerstellung innehaben (eine Beteiligung von exakt 50 % der Stimmen reicht nicht aus: BFH vom 14.04.2021, aaO, Rz 38). Binnewies, GmbHR 2021, 1171 führt zu BFH vom 14.04.20021, aaO, folgendes Beispiel an:

Beispiel:

A ist Alleineigentümerin des Betriebsgrundstücks. Dieses überlässt sie der A-GmbH. An der A-GmbH ist sie zu 50 % beteiligt (Pattsituation). Beteiligung und Stimmrechte stimmen überein. Sie ist alleinige Geschäftsführerin der A-GmbH.

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