Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / cg) Der Gewinnanteil der Komplementär-GmbH/vGA-Behandlung

cga) Gewinnanteil u Korrektur auf Ebene der Gewinnfeststellung

 

Rn. 49

Stand: EL 139 – ET: 10/2019

Betrifft nur den vom Regelfall abweichenden Fall, dass die Komplementär-GmbH an Gewinn (und Verlust) beteiligt ist und nicht nur Kostenersatz und Risikovergütung (ist zur Vermeidung einer vGA ausreichend, s H/H/R, § 15 EStG Rz 35b mwN) erhält. Wird der Vermögensvorteil in Form eines zu niedrigen Gewinnanteils allerdings Kommanditisten zugewendet, die nicht zugleich Komplementär-GmbH-Gesellschafter sind u auch nicht einem solchen nahestehen, entfällt die Grundlage für eine vGA: s Wassermeyer, DStR 1999,18, 21 zu III.2.

Wird die GmbH als alleinige Komplementärin einer GmbH & Co KG von den Kommanditisten beherrscht, so sind zur Beurteilung der bei Gründung (für den Fall nachträglicher Änderung s Rn 50) vereinbarten Gewinnverteilung "die Grundsätze heranzuziehen, die der BFH zur Behandlung von Gewinnverteilungsabreden unter nahen Angehörigen (s Rn 109ff: der Verf) und zur Frage der vGA entwickelt hat" (BFH BStBl II 1968, 152/55).

Nach der Grundsatzentscheidung des IV. Senats (BFH BStBl II 1968, 152) gilt für eine mit einer Kapitaleinlage an der KG beteiligte GmbH eine Gewinnverteilung dann als angemessen, wenn die GmbH auf Dauer Ersatz ihrer Auslagen (vor allem Geschäftsführergehälter: s Rn 48) und eine den Kapitaleinsatz und das Haftungsrisiko gebührend berücksichtigende Beteiligung am Gewinn in einer Höhe erhält, mit der sich eine aus gesellschaftsfremden Personen bestehende GmbH zufrieden gegeben hätte. In BFH BStBl II 1968, 152 hat der BFH einen Gewinnanteil in Höhe einer 20 %igen Rendite auf die Kapitaleinlage zur Abgeltung des Kapitaleinsatzes als angemessen anerkannt (vgl weiter BFH BStBl II 1968, 174; 1968, 307; 1968, 741). Das FG Sa hat 10 % auf das Stammkapital akzeptiert: EFG 1990, 586. Bzgl des evtl zusätzlich zu entgeltenden Haftungsrisikos der GmbH besteht eine Belastung der GmbH nur darin, dass sie uU mit ihrem über ihre Kapitaleinlage hinaus etwa vorhandenen Vermögen haftet. Ist dieses unerheblich, kann es außer Betracht bleiben; eine Prämie scheidet ebenfalls aus, wenn die GmbH im Innenverhältnis vertraglich durch die Kommanditisten von der Haftung freigestellt ist (BFH BStBl II 1968, 152/58). Wegen der beschränkten zivilrechtlichen Bedeutung einer solchen gesellschaftsvertraglichen Abrede vgl BGH BB 1982, 327, 2007. Beschränkt sich der Beitrag der Komplementär-GmbH zur Förderung des Gesellschaftszwecks auf Geschäftsführung und Übernahme des Haftungsrisikos ohne Kapitaleinlage in die KG, so ist eine Gewinnverteilung als angemessen anzusehen, die der GmbH neben dem Ersatz ihrer Auslagen für die Geschäftsführung eine dem Risiko des Einzelfalls entsprechende, im Wirtschaftsleben für einen derartigen Fall übliche Avalprovision gewährt (BFH BStBl II 1977, 346). Das FG Sa EFG 1990, 586 hält 2 % des Stammkapitals für ausreichend.

Die gesellschaftsrechtliche Zuweisung eines – nach Ansicht des FA – zu hohen Vorabgewinns (nicht zu hoher Sondervergütungen), im Urteilsfall iHv 200 000 EUR, im Rahmen der Gewinnverteilung einer typischen GmbH & Co KG zugunsten der Komplementär-GmbH, die nicht am KG-Kapital beteiligt ist u deren Geschäftsführer kein Gehalt beziehen, als Ausgleich für die Übernahme der Geschäftsführung u des Haftungsrisikos durch die GmbH ist demnach nicht zu beanstanden, auch wenn der Vorabgewinn damit den Auslagenersatz übersteigt u die Kommanditisten Entnahmen in Höhe eines gleichlautenden Betrages aus dem Kapitalstock der GmbH & Co KG tätigen: FG Münster v 23.02.2018, EFG 2018, 1099 nrkr (Az BFH IV R 11/18). Das Argument des FG, dass die Frage, ob die Komplementär-GmbH ihrem Geschäftsführer für die geleisteten Dienste eine Vergütung gewähre (u ggf in welcher Höhe), nicht die gesellschaftlichen Beziehungen zur KG betreffe, sondern in isolierender Betrachtung (Trennungsprinzip) eine andere Ebene, nämlich nur die der GmbH als selbstständiges Steuersubjekt, erscheint unter den Gesichtspunkten des Fremdvergleichs u der Vertraghsfreiheit der GmbH (Gesellschafterbeitrag) sachgerecht. Der Steuervorteil aus der Thesaurierung bleibt bei der GmbH steuerverstrickt, es entsteht also kein im Gesetz nicht vorgesehener Steuervorteil (kein § 42 AO), u die GmbH als Vollhafterin gewinnt an Bonität, was auch ein Gesellschafterbeitrag ist (USt auf das Gewinnvorab an die GmbH fällt nicht an, nur auf die als Sondervergütung vereinbarte Haftungsvergütung). Sollte der BFH den Gewinnanteil der Komplementär-GmbH als zu hoch empfinden – interessant wird sein, ob er eine allg Obergrenze definieren wird – ist zudem zu prüfen, ob in dem im Vorhinein vereibarten Verzicht der Kommanditisten (u zugleich der Gesellschafter der GmbH) zugunsten der GmbH auf die ihnen als Kommanditisten zustehende Gewinnbeteiligung eine verdeckte Einlage in die Komplementär-GmbH vorliegt: BFH v 23.08.1990, BStBl II 1991, 172 (mE nicht, weil dafür ein eilagefähiger Vermögensvorteil in Form eines Forderungsverzichts vorliegen müsste, was hier nicht gegeben ist).

Erhalten Kommanditisten, die zugleich Gesellschafter d...

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