Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / bab) Darlehensforderungen
 

Rn. 74b

Stand: EL 131 – ET: 10/2018

Als Forderung im notwendigen Sonder-BV I erfasst werden Darlehen des unmittelbaren o mittelbaren (s Rn 111b) Gesellschafters (also auch des Gesellschafters der Ober-PersGes unmittelbar an die Unter-PersGes bei Doppelstock-PersGes: BFH v 12.02.2014, BStBl II 2014, 621 Rz 26) an seine PersGes, auch wenn sie sich in dessen gewerblichen Einzel-BV (nicht BV einer Schwester-PersGes, s Rn 77) befinden: s Rn 80. Eine Definition des Darlehensbegriffs gibt es in § 15 Abs 1 Nr 2 EStG nicht; ein Darlehen idS liegt unabhängig davon vor, ob der FK-Überlassung ein eigenständiger u vom Gesellschaftsverhältnis unabhängiger Darlehensvertrag zugrunde liegt o ob sie als gesellschaftsrechtlicher Beitrag des Kommanditisten geschuldet wird (s BGH v 28.11.1977, II ZR 235/75, BGHZ 70, 61; BFH v 13.10.1998, BStBl II 1999, 163; BFH v 12.12.1996, BStBl II 1998, 180). Es muss sich allerdings um eine gewollte, zeitlich begrenzte Überlassung von Kapital handeln, nicht nur um eine kurzfristige Zahlungsvereinbarung (s Rn 74c).

Die Abgrenzung einer schuldrechtlichen Darlehensforderung von einer EK-Gewährung soll (s § 15a Rn 6a (Bitz) u Grundsatz-Urt BFH v 15.05.2008, BStBl II 2008, 812) danach erfolgen, ob bei der PersGes gegen das als Kapitalkonto IV o (Darlehens-/Privatkonto) ausgewiesene Passivkonto lt Gesellschaftsvertrag lfd Verluste o zumindest Verluste im Ausscheidens- o Liquidationsfall verrechnet werden (die Kontobezeichnung ist unmaßgeblich, wenn diese fehlerhaft ist: Ley, Kösdi 2014, 18 844).

Die Zurechnung zum Sonder-BV I hat zur Folge, dass die Hingabe des Darlehens

Zitat

"als Einlage u eine Rückzahlung der Darlehenssumme als Entnahme zu beurteilen sind…" (BFH BStBl II 1983, 570 mwN; bestätigt BFH v 12.12.1996, BStBl II 1998, 180 zu 1.b.; BFH v 22.05.1984, BStBl II 1985, 243.

Aus der Qualifikation einer Dartlehensverbindlichkeit der PersGes ggü dem Gesellschafter als funktionales "Quasi EK" in der Gesamtbilanz der PersGes (im Einzelnen s Rn 95) ergibt sich, dass sich Wertminderungen bei einer im Sonder-BV ausgewiesenen Darlehensforderung des Gesellschafters an seine PersGes, auch bei Zugehörigkeit zu seinem gewerblichen Einzel-BV, erst

  • mit Beendigung dessen Mitunternehmerstellung bzw der PersGes selbst (BFH v 16.03.2017, BFH/NV 2017, 964; BFH v 09.12.2009, BFH/NV 2010, 640; BFH BStBl II 1993, 714; 1992, 375; 1981, 427) oder
  • bei Übertrag der Darlehensforderung auf einen Nichtgesellschafter unter Buchwert (s Rn 79c)

gewinnmindernd auswirken.

Eine nach allg Grundsätzen abschreibungsfähige Darlehensforderung darf trotz Wertminderung in der Sonderbilanz nicht nach § 6 Abs 1 Nr 2 S 2 EStG berichtigt werden, damit der Grundsatz, Gesellschafterdarlehen haben steuerlich EK-Charakter (BFH BFH/NV 2010, 640; BStBl II 1993, 714; s Rn 86), gewahrt bleibt, so dass sich stille Lasten in der Sonderbilanz bilden.

Wegen der Auswirkungen eines Forderungsverzichts des Gesellschafters (auch im Hinblick auf § 15a EStG) s § 15a Rn 28b (Bitz).

Erwirbt ein Mitunternehmer Darlehensforderungen gegen seine PersGes von einem Dritten und werden die geschuldeten Beträge der Gesellschaft weiterhin belassen, so bilden die Darlehensforderungen Sonder-BV des Mitunternehmers. Dafür finanzierungshalber eingegangene Kreditfinanzierungen sind negatives Sonder-BV II: BFH XI, FR 1992, 515.

Die Bilanzierung der Darlehensforderung (auch eines "echten" Gesellschafter-Verrechnungskontos, wegen Abgrenzung zum Kapitalkonto s § 15a Rn 6a (Bitz)) eines Gesellschafters in dessen Sonderbilanz endet mit dessen Ausscheiden aus der Gesellschaft wegen Verlustes der Eigenschaft als funktionales EK u stellt entsprechend ihrem Bilanzausweis in der StB der PersGes FK dar: BFH v 16.03.2017, BStBl II 2017, 943. Die Veräußerung der Gesellschafterforderung im Zusammenhang mit dem Ausscheiden führt zu einer Gewinn-/Verlustrealisierung im Sonder-BV I des veräußernden Gesellschafters (in einer "Sonderschlussbilanz"). Bei Veräußerung einer wertlosen Darlehensforderung zu einem symbolischen Verkaufspreis von 1 EUR ergibt sich somit gem § 16 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG iVm § 16 Abs 2 EStG ein wirksamer Verlust – der nicht § 15a EStG unterliegt – in Höhe des Nominalwerts. Für den Neugesellschafter u Erwerber der Forderung ist eine "eigene" Sonderbilanz zu erstellen, in der die der PersGes (weiterhin) zur Verfügung gestellte Darlehensforderung wegen des gegenüber der korrespondierenden Bilanzierung vorrangigen AK-Prinzips mit den AK des Neugesellschafters (zB 1 EUR) zu bilanzieren ist. Auf dieser Wertbasis gelten dann (wieder) die Grundsätze der korrespondierenden Bilanzierung, also bei Erwerb über 1 EUR (BFH BFH/NV 2005, 1523) keine nachfolgendeTeilwertabschreibung: BFH v 16.03.2017, aaO, Rz 42.

Analog gilt: Wird die Darlehensforderung an einen Nichtgesellschafter nachträglich abgetreten, so wird das Darlehen zwangsläufig auch steuerlich zu FK, die Zinsen zu BA ohne entgegenstehende Sonder-BE, BFH v 12.12.1996, BStBl II 1998, 180 zu 1.b.; BFH v 22.05.1984, BStBl II 1985, 243; BFH v...

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