Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 14 ... / 2. Die reale Teilung eines Betriebs

Rn. 85

Stand: EL 142 – ET: 04/2020

Die reale Teilung einer Mitunternehmerschaft (wie auch einer Erbengemeinschaft) stellt grundsätzlich eine Betriebsaufgabe dar. Zu einer Gewinnrealisierung kommt es aber gem § 16 Abs 3 S 2 u 3 EStG dann nicht, wenn Teilbetriebe o Mitunternehmeranteile übertragen werden; Entsprechendes gilt (seit 2001) auch für die Zuweisung von einzelnen WG unter der weiteren Voraussetzung, dass sie in ein BV des Realteilers gelangen u – sofern es sich dabei um wesentliche Betriebsgrundlagen handelt – nicht innerhalb der in § 16 Abs 3 S 3 EStG normierten Sperrfrist (s Rn 92) veräußert o entnommen werden.

Rn. 86

Stand: EL 142 – ET: 04/2020

Eine steuerbegünstigte Realteilung iSd § 16 Abs 3 S 2 EStG setzt für den Regelfall voraus, dass auf der Ebene der Mitunternehmerschaft eine Betriebsaufgabe vorliegt, der Betrieb der Mitunternehmerschaft also beendet wird (sog echte Realteilung; BMF v 19.12.2018, BStBl I 2019, 6 Rz 1). Darüber hinaus sind nach Auffassung des BFH (BFH v 17.09.2015, BStBl II 2017, 37; BFH v 16.03.2017, BStBl II 2019, 24 u BFH v 30.03.2017, BStBl II 2019, 29). Die Grundsätze der Realteilung sind auch dann anzuwenden, wenn ein Mitunternehmer aus einer fortbestehenden (verkleinerten) Mitunternehmerschaft ausscheidet u er für sein Ausscheiden WG des BV der Mitunternehmerschaft erhält, die er in eigenes BV übernimmt (Aufgabe des Mitunternehmeranteils, sog unechte Realteilung); dies gilt unabhängig davon, ob der ausscheidende Mitunternehmer einen Teilbetrieb, einen Mitunternehmeranteil o einzelne WG mitnimmt, die er in sein BV übernimmt.

Eine nach § 6 Abs 5 S 3 EStG zu beurteilende Sachwertabfindung kommt somit nur noch dann in Betracht, wenn ein Mitunternehmer WG der Mitunternehmerschaft gegen Minderung von Gesellschaftsrechten übernimmt, aber nach wie vor – nunmehr mit einem geringeren Anteil – in der Mitunternehmerschaft verbleibt.

Rn. 87

Stand: EL 142 – ET: 04/2020

Eine echte Realteilung setzt immer die zivilrechtliche Auflösung der bisherigen Mitunternehmerschaft voraus; sie ist sowohl bei einer Zwei-Personen-Mitunternehmerschaft als auch bei einer Mehr-Personen-Mitunternehmerschaft möglich.

Von einer unechten Realteilung ist dagegen auszugehen, wenn die Mitunternehmerschaft nach dem Ausscheiden eines Mitunternehmers fortbesteht; dies setzt begrifflich voraus, dass es sich um eine Mehr-PersGes handelt.

Rn. 88

Stand: EL 142 – ET: 04/2020

Die Grundsätze der Realteilung gelten grundsätzlich auch im Bereich der LuF (BFH v 27.06.2007, BFH/NV 2007, 2257).

Rn. 89

Stand: EL 142 – ET: 04/2020

Von einer echten Realteilung kann entsprechend der in s Rn 86 gemachten Ausführungen nur gesprochen werden, wenn nach Teilung die bisher bestehende Mitunternehmerschaft vollständig aufgelöst ist. Entsprechendes gilt für den Fall, dass aus einer zweigliedrigen Mitunternehmerschaft ein Mitunternehmer ausscheidet u der verbleibende Gesellschafter den Betrieb nunmehr als Einzelunternehmen fortführt.

Beispiel 1 (echte Realteilung):

V stirbt u wird beerbt von seinen beiden Kindern. Im Nachlass befindet sich ein luf Betrieb, bestehend aus 30 ha landwirtschaftliche Nutzfläche (Buchwert 500 TEUR) und 20 ha Forstflächen (Buchwert 204 TEUR). Die Erbengemeinschaft teilt sich dergestalt, dass Kind 1 den landw Teilbetrieb u Kind 2 die Forstflächen übernimmt; Ausgleichszahlungen werden trotz Wertungleichheit nicht gezahlt.

Es handelt sich um den Fall einer echten Realteilung, da die Mitunternehmerschaft beendet ist. Gleichzeitig gelangen die zugeteilten Teilbetriebe jeweils in ein BV der Realteiler, so dass diese gem § 16 Abs 3 S 2 EStG die vormaligen Buchwerte (im Wege der Kapitalanpassung) fortzuführen haben; unbeachtlich ist, dass dabei stille Reserven von Kind 1 auf Kind 2 überspringen.

Beispiel 2 (echte Realteilung versus Veräußerung Mitunternehmeranteil):

Zum BV der luf GbR A u B (Kapital 1,2 Mio EUR) gehört als gewillkürtes BV ein Mehrfamilienhaus (Verkehrswert 500 TEUR, Buchwert 100 TEUR). A erhält den luf Betrieb und B das Mehrfamilienhaus; Ausgleichszahlungen wegen einer evtl Wertungleichheit werden nicht geleistet. B übernimmt das Mehrfamilienhaus

(1)	(als gewillkürtes BV) in seinen Gewerbebetrieb, oder
(2)	in sein PV.

Im Fall (1) handelt es sich um eine echte Realteilung, da sowohl der luf Betrieb als auch das Mehrfamilienhaus in ein BV der jeweiligen Realteiler gelangt.

Im Fall (2) wird zwar die GbR ebenfalls vollständig aufgelöst, gleichwohl kommen die Realteilungsgrundsätze nicht zur Anwendung, da der Ausscheidende das Mehrfamilienhaus in sein PV überträgt. Der Ausscheidende erzielt einen nach §§ 16 Abs 4, 34 Abs 1 EStG bzw § 34 Abs 3 EStG begünstigten Veräußerungsgewinn.

Beispiel 3 (unechte Realteilung):

Nach dem Tod des Landwirts entsteht eine Erbengemeinschaft, bestehend aus A, B u C. Im BV befindet sich ein Mehrfamilienhaus mit einem Buchwert von 400 000 EUR u einem Teilwert von 800 000 EUR; auf dem Mehrfamilienhaus lastet noch eine Verbindlichkeit von 200 000 EUR. A scheidet aus der Erbengemeinschaft unter M...