Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 13 ... / f) Abfärbewirkung bei in Mitunternehmerschaft geführten Betrieben

Rn. 140e

Stand: EL 158 – ET: 06/2022

Betreibt eine PersGes ausschließlich LuF, kann sie die erzielten Einkünfte ihren Mitgliedern ohne weiteres als Einkünfte aus LuF zuweisen (§ 13 Abs 5 EStG).

Beschränkt sich die Betätigung einer PersGes allerdings nicht nur auf LuF, sondern übt sie auch eine gewerbliche Betätigung aus, erzielt sie nach § 15 Abs 3 Nr 1 EStG idF StBereinG v 19.12.1985, BStBl I 1985, 735 in vollem Umfang gewerbliche Einkünfte (§ 15 Abs 1 Nr 2 EStG), weil PersGes sowohl zivil- wie auch steuerrechtlich nur einen Betrieb haben können, dessen Gewinn einheitlich zu ermitteln und daran anschließend jeweils nur einer Einkunftsart zugeordnet werden kann. Jedoch ist die relative Bagatellgrenze von 3 % der Nettoerlöse auf den Gesamtumsatz bezogen sowie die absolute Grenze von 24 500 EUR zu beachten (BFH v 27.08.2014, BStBl II 2015, 996; 2 015 999; 2015, 1002 und H 15.8 Abs 5 EStH 2020 "Bagatellgrenze"). Zumindest für den Bereich der LuF ist vorrangig vor der vom BFH aufgestellten allgemeinen Geringfügigkeitsgrenze der Abgrenzungskatalog in R 15.5 Abs 1–13 EStR 2012 zu prüfen, da an sich gewerbliche Betätigungen noch dem Bereich der LuF zugerechnet werden können, mit der Folge, dass dem Grunde nach unter der Einhaltung der Grenze des R 15.5 EStR 2012 landwirtschaftliche Einkünfte vorliegen, die isoliert betrachtet gewerbliche Einkünfte darstellen würden.

In der Gestaltungsberatung sollte zudem in diesen Grenzfällen geprüft werden, ob nicht etwa die beiden Betätigungen in zwei getrennten (personenidentischen) Gesellschaften geführt werden, wobei es für die Beurteilung dieser Frage entscheidend darauf ankommt, ob der Rechtsfolgewille der Beteiligten auf die Begründung von zwei Gesellschaftsverhältnissen mit unterschiedlichem Sachziel gerichtet ist (vgl hierzu aber auch BFH v 11.05.1989 aaO; s Rn 140c).

PersGes in vorstehenden Sinne sind außer der OHG und der KG auch diejenigen Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind, wie beispielsweise bei einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (BFH v 11.05.1989, BStBl II 1989, 797), einer atypisch stillen Gesellschaft (BFH v 10.08.1994, BStBl II 1995, 171) oder bei einer stillschweigend zustande gekommenen Ehegattengesellschaft (wenn also entweder der luf Grundbesitz beiden Ehegatten gemeinsam gehört oder jedem Ehegatten ein erheblicher Teil des Grundbesitzes allein gehört, diese aber gemeinsam wirtschaften, s BFH v 30.06.1983, BStBl II 1983, 636; BFH v 14.08.1986, BStBl II 1987, 17). Nicht umfassend gewerblich tätig in vorstehendem Sinne sind dagegen Gemeinschaften, wie zB eine Erbengemeinschaft (BFH v 23.10.1986, BStBl II 1987, 120 und H 15.8 Abs 5 EStH 2020 "Erbengemeinschaft") oder eine eheliche Gütergemeinschaft (R 15.8 Abs 5 S 3 EStR 2012).

Von einer umfassend gewerblichen Tätigkeit ist – wie oben kurz dargestellt – entsprechend R 15.5 Abs 1 S 8 EStR 2012 nicht auszugehen für Tätigkeiten innerhalb einer luf Mitunternehmerschaft, soweit sich diese innerhalb der in R 15.5 Abs 2ff EStR 2012 genannten Grenzen hält, weil auch bei einer Mitunternehmerschaft zunächst die Frage zu prüfen ist, mit welcher Tätigkeit sie welche Einkunftsart verwirklicht hat; für diese Prüfung sind die allg Abgrenzungsmerkmale heranzuziehen, wozu auch die Vereinfachungsregelungen des R 15.5 Abs 2–13 EStR 2012 zählen. Es macht danach also keinen Unterschied, ob ein Gartenbaubetrieb in Einzelunternehmerschaft oder in der Rechtsform einer PersGes fremde Erzeugnisse innerhalb der in R 15.5 Abs 6 EStR 2012 genannten Grenzen zukauft.

Wenngleich nach R 15.5 Abs 1 S 8 EStR 2012 ausdrücklich nur diejenigen gewerblichen Tätigkeiten unschädlich sein sollen, die die Voraussetzungen der folgenden (in Abs 2–13 dargestellten) Vereinfachungsregelungen erfüllen, gilt dies (unausgesprochen) mE natürlich auch für diejenigen Leistungen, die nicht in diesen Absätzen angesprochen sind, jedoch nach dem Gesamtbild der Verhältnisse noch denjenigen aus LuF zugeordnet werden können (s Rn 140c).

Gehört zum Gesamthandsvermögen einer LuF betreibenden PersGes eine Beteiligung an einer gewerblich tätigen PersGes (zB ein Anteil an einer Vertriebs-, Einkaufs- oder Maschinengemeinschaft), so erzielt Erstere entsprechend BFH v 08.12.1994, BStBl II 1996, 264 in vollem Umfang gewerbliche Einkünfte (bestätigt durch BFH v 06.06.2019, BStBl II 2020, 649 und H 15.8 Abs 5 EStH 2020 "Bagatellgrenze"); dies gilt entsprechend, wenn die luf Mitunternehmerschaft eine Beteiligung an einer gewerblichen Innengesellschaft hält (BFH v 18.04.2000, BFH/NV 2000, 1417). Zu dieser Abfärbung soll es entsprechend BMF v 13.05.1996, BStBl I 1996, 264 allerdings dann nicht kommen, wenn die Beteiligung an der gewerblich tätigen PersGes nicht zur gesamten Hand gehalten wird, sondern von einem, mehreren oder allen Gesellschaftern persönlich (im jeweiligen Sonder-BV) oder von einer Schwester-PersGes; im Ergebnis vertritt danach die FinVerw die Auffassung, dass ein Mitunternehmeranteil an einer anderen Gesellschaft zwar zum BV e...