Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 13 ... / bb) Stille Gesellschaft als Innengesellschaft iSd § 705 BGB

Rn. 183

Stand: EL 130 – ET: 09/2018

Eine stille Gesellschaft kann nach §§ 230ff HGB grundsätzlich nur bei einem Unternehmen begründet werden, welches ein Handelsgewerbe iSd § 1 Abs 2 HGB darstellt (BFH v 10.05.2007, BStBl II 2007, 927). Zwar ist gem § 3 Abs 1 HGB auch der Betrieb einer LuF ein Gewerbe iSd HGB, jedoch kein Handelsgewerbe (es sei denn, der luf Betrieb ist in das HR eingetragen). Allerdings ist nach R 8.1 Abs 3 GewStR 2009 steuerrechtlich die Beteiligung als stiller Gesellschafter auch an einem Unternehmen möglich, das kein Handelsgewerbe ist. Eine solche stille Gesellschaft stellt dann eine sog Innengesellschaft iSd § 705 HGB dar, bei der der Stille lediglich schuldrechtliche Ansprüche wie ein Darlehensgeber erlangt; Gesellschaftsvermögen wird in diesem Zusammenhang nicht gebildet. Der Gesellschaftsbeitrag des Stillen kann in einer Geld- bzw Sacheinlage o allein in der Leistung von Diensten bestehen. Unverzichtbar ist die Beteiligung des Stillen am Gewinn, während eine Verlustbeteiligung nicht erforderlich ist: Letzteres gilt allerdings nicht für den Fall, dass die Beteiligung einem minderjährigen Kind schenkweise zugewendet worden ist (BFH v 21.10.1992, BStBl II 1993, 289).

Rn. 183a

Stand: EL 130 – ET: 09/2018

Die steuerliche Anerkennung setzt voraus, dass der Gesellschaftsvertrag im Voraus klar vereinbart, zivilrechtlich wirksam ist sowie ernstlich gewollt ist u tatsächlich auch durchgeführt wird (H 15.9 Abs 4 EStH 2016 "Allgemeines"). Der Nachweis der rechtzeitigen Vereinbarung u des Vertragsinhalts erfordert nach Auffassung der FinVerw (OFD München v 04.04.1997, FR 1997, 426) grundsätzlich eine schriftliche Niederlegung des Gesellschaftsvertrags; das steuerlich allg geltende Rückwirkungsverbot ist zu beachten.

Ausgestaltung u Durchführung müssen dem entsprechen, was unter Fremden üblich ist. Der Anerkennung kann entgegenstehen,

• wenn sich der Betriebsinhaber einseitige Rücktrittsrechte vorbehält (BFH v 03.05.1979, BStBl II 1979, 515),
• dem Stillen einseitige Entnahmebeschränkungen o länger währende Kündigungsbeschränkungen auferlegt sind (BFH v 25.09.1969, BStBl II 1970, 114) o
• wenn das Kapital nach Beendigung der Gesellschaft erst nach längerer Zeit zurückgezahlt werden soll (BFH v 19.12.1979, BStBl II 1980, 242).

Rn. 183b

Stand: EL 130 – ET: 09/2018

Ist der Stille ausschließlich mit einer Kapitaleinlage beteiligt, müssen bei der Gewinnverteilung der Gesellschaftsbeitrag des Betriebsinhabers (= der gesamte gemeine Wert des Betriebs u dessen Tätigkeit als Betriebsleiter) u der Beitrag des Stillen (= Nennwert der Kapitaleinlage) in ein zutreffendes Verhältnis zueinander gesetzt werden (BFH v 13.12.1963, BStBl III 1964, 156). Zudem ist zu berücksichtigen, ob die Einlage aus eigenen Mitteln des Stillen stammt o schenkweise eingeräumt worden ist u ob der Stille nicht nur am Gewinn, sondern auch einem evtl Verlust beteiligt ist. Je nach Vertragstyp ist idR eine Gewinnverteilungsabrede angemessen, die im Zeitpunkt der Vereinbarung bei vernünftiger kaufmännischer Beurteilung eine durchschnittliche Rendite zwischen 12 u 35 % der Einlage erwarten lässt (im Einzelnen s H 15.9 Abs 5 EStH 2016). Soweit eine Kapitalverzinsung unangemessen ist, ist sie zu korrigieren (R 15.9 Abs 3 EStR 2012).

Beispiel:

Der volljährige Sohn (S) beteiligt sich zu Beginn des Wj 05/06 als Stiller mit einer Kapitaleinlage (aus vom Vater geschenkten Mitteln) iHv 50 000 EUR am luf Betrieb des Vaters (V); er ist nur am Gewinn beteiligt. Der luf Betrieb hat einen Verkehrswert von 950 000 EUR. Aus dem Betrieb wird im Durchschnitt der Wj ein Gewinn von 80 000 EUR erzielt. Der Wert der Arbeitsleistung des Vaters soll 30 000 EUR betragen. S werden jährlich 6 000 EUR Gewinnanteil (= 12 % von 50 000 EUR Kapitaleinlage) gutgeschrieben.

Die angemessene Gewinnverteilung ist wie folgt zu berechnen:
Höchstzulässige Rendite (12 % aus 50 000 EUR Einlage)	6 000 EUR
aber Begrenzung des um den "Arbeitslohn" bereinigten Restgewinns auf das Wertverhältnis des wirklichen Kapitaleinsatzes
(= 50 000/1 000 000 EUR = 5 % vom Restgewinn von 50 000 EUR)	2 500 EUR

Der bislang als BA abgezogene Gewinnanteil des S von 6 000 EUR ist auf 2 500 EUR zu berichtigen (die Differenz von 3 500 EUR stellt Einkommensverwendung dar).

Fortführung Beispiel:

Der Gewinn des Wj 08/09 beträgt 100 000 EUR (= Alternative 1) bzw 60 000 EUR (= Alternative 2). Das angemessene Gehalt des V beträgt weiterhin 30 000 EUR.
Gewinnanteil S bei Alternative 1: 5,0 % von 70 000 EUR	3 500 EUR
Gewinnanteil S bei Alternative 2: 5,0 % von 30 000 EUR	1 500 EUR

Rn. 183c

Stand: EL 130 – ET: 09/2018

Besteht die Einlage des Stillen im Wesentlichen in der Erbringung seiner Arbeitskraft, ist grundlegende Voraussetzung, dass der Stille seine Arbeitsleistung nicht in einem Verhältnis der Über- u Unterordnung, sondern der Partnerschaft erbringt (BFH v 07.12.1983, BStBl II 1984, 373). Da aber weder der Betriebsinhaber noch eine fremde Arbeitskraft daran interessiert sein werden, dass die Arbeitsleistung aussc...