Literaturauswertung AO/FGO/... / 2.42 § 162 AO (Schätzung von Besteuerungsgrundlagen)

• 2015

Zeitreihenvergleich/Programmierprotokolle

 

Der Zeitreihenvergleich kommt vor dem Hintergrund des Urteils des BFH v. 25.3.2015, X R 20/13 als Schätzungsmethode grundsätzlich nicht in Betracht. Ungeeignet ist der Zeitreihenvergleich als Schätzungsmethode bei fehlender Konstanz zwischen Wareneinsatz und Erlösen und bei Änderungen der Betriebsstruktur im maßgebenden Zeitraum. In Betracht kommen kann der Zeitreihenvergleich als Schätzungsmethode insbesondere in den Fällen der formellen und materiellen Unrichtigkeit der Buchführung. Geltung hat dies aber nur dann, wenn sich keine andere Schätzungsmethode, die auf den betriebsinternen Daten bzw. den individuellen Verhältnissen des Steuerpflichtigen beruht, aufdrängt. Vorrangige Schätzungsmethoden in diesem Sinne sind die Aufschlagkalkulation, die Geldverkehrsrechnung und die Vermögenszuwachsrechnung. Verwendbar als Schätzungsmethode ist der Zeitreihenvergleich dagegen bei fehlender Mitwirkung des Steuerpflichtigen, bei hoher Komplexität der finanziellen Verhältnisse und bei nachgewiesener Einnahmenverkürzung. Letzteres gilt auch für die Schätzung anhand von Richtsätzen. Bei Anwendung des Zeitreihenvergleichs sind dessen Ergebnisse auf Plausibilität zu prüfen. Im Regelfall sind umfangreiche Sicherheitsabschläge vorzunehmen. Zumindest bedenklich ist die Verwendung des Zeitreihenvergleichs auch als Verprobungsmethode. Des Weiteren liegt nach Auffassung des BFH (Urteil v. 25.3.2015, X R 20/13) auch in den Fällen, in denen bei Registrierkassen die Programmierprotokolle nicht vorgelegt werden können, ein gravierender formeller Mangel der Buchführung vor. Ob in diesen Fällen eine Hinzuschätzung ohne Nachweis einer konkreten materiellen Unrichtigkeit der Buchführung möglich ist, ist bisher nicht entschieden. Unschädlich ist die Nichtvorlage der Programmierprotokolle nur dann, wenn die elektronische Kasse trotz ihrer Programmierbarkeit keine Manipulationsmöglichkeiten eröffnet.

(so Nöcker, Zeitreihenvergleich im Gleitschlitten versus Programmierprotokolle der Registrierkasse - Anmerkung zum BFH-Urteil X R 20/13 und einiges mehr, NWB 2015, 3548)

• 2016

Zeitreihenvergleich - Programmierprotokolle - Summarische Risikoprüfung - Inhaftungnahme der Kassenhersteller

 

Elektronische Aufzeichnungssysteme lassen Manipulationen in unbegrenztem Ausmaß zu. Mit den herkömmlichen Prüfungssystemen kann dieser Art der Steuerhinterziehung nicht begegnet werden. Vor diesem Hintergrund hat die Finanzverwaltung mathematisch-statistische Prüfungsmethoden entwickelt wie den Zeitreihenvergleich und die Summarische Risikoprüfung. Dabei hat der BFH den Zeitreihenvergleich nur unter bestimmten Einschränkungen zugelassen (BFH v. 25.3.2015, X R 19/14). Ist die Buchführung formell ordnungsgemäß, scheidet ein Zeitreihenvergleich aus. Ist die Buchführung formell nicht ordnungsgemäß, sind aber materielle Buchführungsmängel nicht nachgewiesen, sind andere Schätzungsmethoden vorrangig. Stehen solche nicht zur Verfügung, kann ein Zeitreihenvergleich nur Anhaltspunkte für eine Hinzuschätzung liefern. Bei Vorliegen sowohl von formellen als auch von materiellen Buchführungsmängeln kann der Zeitreihenvergleich zur Ermittlung der Höhe der Hinzuschätzung herangezogen werden. Programmierunterlagen und -protokolle sowie Programmdokumentationen gehören nach § 147 Abs. 1 Nr. 1 AO zu den aufbewahrungspflichtigen Unterlagen. Fehlen sie, liegt ein schwerwiegender formeller Mangel vor, der eine Schätzungsbefugnis begründen kann. Geltung hat dies auch beim Kauf von gebrauchten Kassen. Keine Geltung hat dies, wenn der Steuerpflichtige darlegen kann, dass die verwendete elektronische Kasse keine Manipulationsmöglichkeit bietet. Bei den mathematisch-statistischen Prüfungsmethoden stellt sich auch die Frage des effektiven Rechtsschutzes vor dem Hintergrund der technisch-rechnerischen Überlegenheit der Finanzverwaltung gegenüber dem Steuerpflichtigen. Das gilt nicht nur für den Zeitreihenvergleich, sondern auch für die Summarische Risikoprüfung, wobei es sich bei der Summarischen Risikoprüfung um eine nicht offiziell anerkannte Prüfungsmethode handelt. Statistisch-mathematische Prüfungsmethoden befreien die Finanzverwaltung nicht von der Notwendigkeit, die dargestellten Ergebnisse individuell darzustellen und zu erläutern. Dabei ersetzen optische Visualisierungen nicht die konkrete Darlegung. Im Übrigen besteht bei Nachweis der Steuerhinterziehung auch die Möglichkeit, Hersteller von Kassensystemen nach § 71 AO in Anspruch zu nehmen (FG Rheinland-Pfalz v. 7.1.2015, 5 V 2068/14).

(so Mack, Überprüfung und Schätzung im so genannten bargeldintensiven Handel - Problematik der Prüfsysteme von elektronischen Kassensystemen, AO-StB 2016, 17)

Kassenmängel

 

Bei inhabergeführten Betrieben im Gastronomiebereich oder im Einzelhandel dürfte es faktisch keine ordnungsmäßig geführte Kassen mehr geben. Die Schätzung in diesen Fällen bedarf Einschränkungen. Insbesondere darf aus Mängeln in einem Jahr nicht zwingend auf Mängel in anderen Jahren ge...

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