Kohlmann, Steuerstrafrecht,... / IV. Zuwiderhandlungen gegen Auflagen der besonderen Steueraufsicht (§ 379 Abs. 3 AO)
 

Rz. 165

Nach § 379 Abs. 3 AO handelt ordnungswidrig, wer vorsätzlich oder fahrlässig einer Auflage (§ 120 Abs. 2 Nr. 4 AO), die einem Verwaltungsakt (VA) für Zwecke der besonderen Steueraufsicht (§§ 209217 AO) beigefügt worden ist, zuwiderhandelt. Als Täter kommt nur der Adressat der Auflage in Betracht.

 

Rz. 166

Den Begriff der Auflage definiert § 120 Abs. 2 Nr. 4 AO als eine mit einem VA verbundene Bestimmung, durch die dem Begünstigten ein Tun, Dulden oder Unterlassen vorgeschrieben wird. Nur begünstigende VA, deren Erlass im Ermessen der Behörde steht, dürfen ohne Weiteres mit einer Auflage verbunden werden. Bei VA, auf die ein Rechtsanspruch besteht (sog. gebundene VA), ist dies nur zulässig, wenn die Nebenbestimmung durch Rechtsvorschrift (Gesetz, Rechtsverordnung oder Satzung) besonders zugelassen ist oder wenn sie sicherstellen soll, dass die gesetzlichen Voraussetzungen des VA erfüllt werden.

Ihrer Rechtsnatur nach ist die Auflage ein zwar mit dem Haupt-VA verbundener (§ 379 Abs. 3 AO: "beigefügt"), aber dennoch selbständiger VA. Die Wirksamkeit und Rechtmäßigkeit des mit einer Auflage verbundenen VA ist von der Erfüllung der Auflage unabhängig. Die Auflagenerfüllung kann nötigenfalls von der Behörde nach Maßgabe der §§ 328 ff. AO selbständig erzwungen werden. Bei Nichterfüllung darf der Haupt-VA nach § 131 Abs. 2 Nr. 2 AO widerrufen werden. Wird der Haupt-VA bspw. infolge Anfechtung oder Zurücknahme hinfällig, gilt dies auch für die Auflage.

 

Rz. 167

Von § 379 Abs. 3 AO werden nur solche Auflagen erfasst, die einem VA für Zwecke der besonderen Steueraufsicht iS der §§ 209217 AO beigefügt worden sind. Derartige steueraufsichtliche Sonderregelungen spielen vor allem im Zoll- und Verbrauchsteuerbereich eine wichtige Rolle und dienen vorrangig der laufenden Überwachung der in Betracht kommenden Betriebe, Unternehmen und steuerpflichtigen Vorgänge. Die Notwendigkeit einer wirksamen Steueraufsicht ist bedingt durch die vielfältigen zoll- oder verbrauchsteuerlichen Vergünstigungsmöglichkeiten (zB Sammelzollverfahren, Zoll- und Steuerlager, Veredelungsverkehre), die einen besonderen "Anreiz" zur Steuerverkürzung bzw. ein entsprechendes Potenzial begründen.

Der Steueraufsicht unterliegen demzufolge gem. § 209 Abs. 1 AO

  • der Warenverkehr über die Grenze und in den Freizonen und Freilagern sowie
  • die Gewinnung und Herstellung, Lagerung, Beförderung und gewerbliche Verwendung verbrauchsteuerpflichtiger Waren und der Handel damit,

ferner gem. § 209 Abs. 2 AO

  • der Versand, die Ausfuhr, Lagerung, Verwendung, Vernichtung, Veredelung, Umwandlung und sonstige Be- oder Verarbeitung von Waren in einem Zoll- oder Verbrauchsteuerverfahren (Nr. 1) sowie
  • die Herstellung und Ausfuhr von Waren, für die ein Erlass, eine Erstattung oder Vergütung von Zoll- oder Verbrauchsteuer beansprucht wird (Nr. 2).
 

Rz. 168

Andere Sachverhalte unterliegen der Steueraufsicht, wenn dies gesetzlich bestimmt ist (§ 209 Abs. 3 AO). So ist in den meisten Verbrauchsteuergesetzen vorgesehen, dass die Herstellungsbetriebe als solche der Steueraufsicht unterliegen. Einschlägige Verweisungsvorschriften finden sich zB in § 33 TabStG, § 26 BierStG, § 26 SchaumwZwStG und ab dem 1.1.2018 in § 31 AlkStG.

Entsprechende Anwendung finden die §§ 209 ff. AO bei Sachverhalten, die keine spezifische Steueraufsicht betreffen (zB bis zum 31.12.2017 die monopolrechtliche Prüfung nach § 48 BranntwMonG).

 

Rz. 169

Spezialgesetzlich geregelte eigenständige Bestimmungen über die Aufsicht (zB nach § 61 EnergieStG) stellen hingegen keine Verweisungen iS des § 209 Abs. 3 AO dar. Verstöße gegen die letztgenannten Aufsichtsbestimmungen sind daher nicht tatbestandsmäßig iS des § 379 Abs. 3 AO, der deren Anwendungsbereich nur Auflagen "für Zwecke der besonderen Steueraufsicht (§§ 209217 AO)" betrifft. Darüber hinaus ergeben sich aus den einzelnen zoll- und verbrauchsteuerrechtlichen Bestimmungen weitere Befugnisse, die der jeweiligen Steuerart besonders angepasst sind (zB §§ 43 ff. BranntwMonG).

 

Rz. 170

Eine Aufzählung der Befugnisse der FinB zur Durchführung der Zoll- und Verbrauchsteueraufsicht enthält § 210 AO. Danach können die Behörden bspw. zum Zwecke der Nachschau Grundstücke und Räume (mit Ausnahme von Wohnräumen) betreten, um entweder Prüfungen vornehmen und Feststellungen treffen zu können, die für die Besteuerung erheblich sein können (§ 210 Abs. 1 AO), oder wenn Tatsachen die Annahme rechtfertigen, dass dort Schmuggelware in den Geschäftsräumen aufbewahrt wird oder sich nicht ordnungsgemäß versteuerte verbrauchsteuerpflichtige Waren in diesen befinden (§ 210 Abs. 2 AO). Des Weiteren dürfen sie Schiffe und Fahrzeuge, die nach ihrer äußeren Erscheinung gewerblichen Zwecken dienen, anhalten (§ 210 Abs. 3 AO). Mit der Erweiterung der Steueraufsicht auf diese Sachverhalte durch das VerbrStBMG sollten Defizite in der zollamtlichen Überwachung ausgeglichen werden, die durch den Wegfall der Grenzkontrollen ab 1.1.1993 im Europäischen Binnenmarkt eingetreten sind.

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