Kohlmann, Steuerstrafrecht,... / I. Überblick
 

Rz. 600

Alle Tatbestände des § 370 Abs. 1 AO setzen vorsätzliches Handeln des Täters voraus (§ 15 StGB iVm. § 369 Abs. 2 AO). Bereicherungsabsicht ist nicht erforderlich. Den insoweit bei den Vorläuferbestimmungen des § 370 AO bestehenden Meinungsstreit hat der Gesetzgeber durch die Ersetzung der Formulierung "zum eigenen Vorteil oder zum Vorteil eines anderen" durch die Worte "für sich oder einen anderen" beseitigt. Vorsatz bedeutet Wissen der äußeren Tatumstände einer Strafnorm und Wille zu ihrer Verwirklichung. Der Täter muss also wissen (die Vorstellung oder Kenntnis haben), dass er sämtliche Merkmale des objektiven Tatbestands verwirklicht, und muss dies zudem wollen. Der Vorsatz bei § 370 Abs. 1 AO bezieht sich damit auch auf die Steuererheblichkeit der unrichtigen oder unvollständigen Angaben, auf die Herbeiführung des Steuerverkürzungserfolgs und das Erlangen eines nicht gerechtfertigten Steuervorteils. Insofern muss der Täter notwendig Kenntnisse der Steuerrechtslage haben (zum Irrtum s. aber auch Rdnr. 645 ff., 658 ff.).

 

Rz. 601

Man unterscheidet drei Arten des Vorsatzes:

  • den direkten Vorsatz ersten Grades (absichtliches Handeln oder Unterlassen),
  • den direkten Vorsatz zweiten Grades (wissentliches Handeln oder Unterlassen)
  • und den bedingten Vorsatz (dolus eventualis, billigendes In-Kauf-Nehmen der Tatbestandsverwirklichung).

Da der Tatbestand keine Beschränkungen aufweist, kann § 370 AO durch sämtliche Vorsatzformen verwirklicht werden; zumindest muss also dolus eventualis gegeben sein. Welche Vorsatzform vorliegt, kann für die Tatbestandserfüllung dahinstehen; sie ist aber bedeutsam für die Strafzumessung (§ 46 Abs. 2 StGB) und nach Auffassung des BGH auch für die Berichtigungspflicht nach § 153 AO (s. Rdnr. 337).

Mittelbare Relevanz hat der Vorsatz bei den an eine vorsätzliche Steuerhinterziehung anknüpfenden steuerlichen Nebenfolgen (s. dazu Rdnr. 1134 ff.), wie zB der Hinterzieherhaftung (§ 71 AO), der Festsetzungsverjährungsfrist (§ 169 Abs. 2 Satz 2 AO), der Ablaufhemmung (§ 171 Abs. 5 und 7 AO) oder der Festsetzung von Hinterziehungszinsen (§ 235 AO). Ist Vorsatz gegeben, fehlt es aber am Taterfolg, liegt nur Versuch vor, wenn der Täter unmittelbar zur Tatbestandsverwirklichung angesetzt hat (s. dazu Rdnr. 750 ff.). Zum Irrtum s. Rdnr. 645 ff. Zur Problematik abweichender Rechtsauffassungen s. Rdnr. 237 ff.

 

Rz. 602

Rechtlich bedeutsam ist vor allem die Grenze zwischen (noch) vorsätzlichem, nach § 370 AO strafbarem, und (nur) fahrlässigem Handeln oder Unterlassen, welches allein in der gesteigerten Form der Leichtfertigkeit mit Geldbuße nach § 378 AO geahndet wird. Die Annahme bedingten Vorsatzes bedarf deshalb sorgfältiger Prüfung. § 378 AO kommt dabei die Funktion eines Auffangtatbestandes bei nicht nachweisbarem Vorsatz zu. Besondere Bedeutung kommt der Abgrenzung von Vorsatz und Fahrlässigkeit nach der Neuregelung der Selbstanzeige (s. § 371 Rdnr. 7.1) wegen der unterschiedlichen Sperrgründe nach § 371 Abs. 2 AO beim Vorsatzdelikt einerseits und bei leichtfertiger Tatbegehung nach § 378 Abs. 3 AO andererseits zu.

Im allgemeinen Strafrecht ist die Abgrenzung zwischen bedingtem Vorsatz und bewusster Fahrlässigkeit umstritten (s. auch § 378 Rdnr. 55 ff.). Dabei ist allerdings zu berücksichtigen, dass der Streit fast ausschließlich bei den Tötungs- und Körperverletzungsdelikten geführt wird, sodass die dazu vertretenen unterschiedlichen Lösungsansätze nur eingeschränkt für das Steuerstrafrecht fruchtbar gemacht werden können.

 

Rz. 603

Prozessual muss der Vorsatz aufgrund einer Gesamtschau der objektiven und subjektiven Tatumstände festgestellt werden, es sei denn, der Angeklagte räumt vorsätzliches Handeln ein. Formelhafte Hinweise des Gerichts auf Vorstellungen und Absichten des Angeklagten genügen nicht. Der Vorsatz ergibt sich nicht schon aus der Schilderung des äußeren Tatablaufs. Die Urteilsgründe müssen erkennen lassen, dass der Tatrichter bei der Beweiswürdigung alle be- und entlastenden Umstände erkannt und in seine Überlegungen mit einbezogen hat. Revisionsrechtlich nicht hingenommen wird eine in sich widersprüchliche, unklare oder lückenhafte Beweiswürdigung zur subjektiven Tatseite. Das gilt sowohl zugunsten als auch zulasten des Angeklagten. Zur richterlichen Überzeugungsbildung (§ 261 StPO) führt der BGH aus:

"Es ist zu besorgen, dass der Tatrichter bei der Beurteilung des subjektiven Tatbestandes von einem falschen Maßstab ausgegangen ist, indem er lediglich auf die vom Angeklagten in Abrede genommene Kenntnis der gesetzlichen Regelung in §§ 14 Abs. 3, 18 Abs. 4 UStG abgestellt und zur inneren Tatseite keine ausreichende Gesamtwürdigung vorgenommen hat. Nach ständiger Rechtsprechung des BGH sind entlastende Angaben des Angeklagten, für deren Richtigkeit oder Unrichtigkeit es keine (ausreichenden) Beweise gibt, nicht ohne Weiteres den Urteilsfeststellungen als unwiderlegbar zugrunde zu legen. Vielmehr muss der Tatrichter auf der Grundlage des gesamten Beweisergebnisses entscheiden,...

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