Kohlmann, Steuerstrafrecht,... / 2. Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO)

Schrifttum:

Beker, Einkommensteuer-Vorauszahlungen und Steuerstrafrecht, DB 1985, 1868; Bender, Ist der Zigarettenschmuggel seit dem 4.3.2004 straffrei?, wistra 2004, 368; Berndt, Strafrechtliche Garantenpflicht eines Compliance-Officers – Anm. zu BGH, Urteil vom 17.7.2009 – 5 StR 394/08, StV 2009, 689; Blank, Zum objektiven Tatbestand des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO beim Kleinunternehmer nach § 19 UStG, wistra 1992, 51; Buck-Heeb, Ressortaufteilung und Haftung von Geschäftsführeren, BB 2019, 584; Dörn, Zur Strafverfolgung der Nichtabgabe und der verspäteten Abgabe von Steuererklärungen und Steuervoranmeldungen, wistra 1989, 290; Dörn, Strafverfolgung der Nichtabgabe von Steuererklärungen, wistra 1991, 10; Dörn, Die Nichtabgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen – ein abstraktes Gefährdungsdelikt, wistra 1992, 129; Dörn, Strafrechtliche Beurteilung der Nichtabgabe von Steuererklärungen, Teil I, StB 1992, 361, Teil II, StB 1992, 404; Dörn, Nichtabgabe von Steuererklärungen, wistra 1993, 241; Dörn, Versuch oder Vollendung der Steuerverkürzung durch Nichtabgabe von Steuererklärungen bei Veranlagungssteuern, DStZ 1994, 39; Dörn, Steuerhinterziehung durch Unterlassen, 2001; Ebner Lohnsteuerhinterziehung in mittelbarer Täterschaft durch Nichtangabe von Drittlohn, DStR 2017, 2205; Ferschel, Die Abgrenzung versuchter von vollendeter Steuerhinterziehung im Falle des § 370 I Nr. 2 AO bei Ergehen eines Schätzungssteuerbescheides, wistra 1990, 177; Hofmann, Steuerstrafrechtliche Behandlung der Nichtabgabe von Steueranmeldungen und -Voranmeldungen durch die Finanzverwaltung, DStR 1997, 1790; Kuhlen, Internationaler Schmuggel, Europäischer Gerichtshof und deutsches Strafrecht, in FS Heike Jung, 2007, S. 445; Möller, Die Berichtigungspflicht nach § 153 I AO und die strafrechtlichen Folgen einer Pflichtverletzung, 1996; Mösbauer, Zur Strafbarkeit bei Steuerhinterziehung, DStZ 1985, 559; Ransiek, Zur strafrechtlichen Verantwortung des Compliance Officers, AG 2010, 147; Ransiek, Das unechte Unterlassungsdelikt, JuS 2010, 490, 585, 678; Rönnau/Schneider, Der Compliance-Beauftragte als strafrechtlicher Garant, ZIP 2010, 53; Salditt, Die suspendierte Steuererklärungspflicht, DStR 2001, 141; Samson/Horn, Nochmals: Zur Steuerverkürzung durch Unterlassen, NJW 1971, 1686; Ulmer, Die verspätete Abgabe von Steuererklärungen im Steuerstrafrecht, wistra 1983, 22; J. Weidemann, Zur Anzeige- und Berichtigungspflicht nach § 153 AO, wistra 2010, 5; Wilke, Erscheinungsformen der Hinterziehung von Umsatzsteuer, wistra 1989, 295; Wobst, Nochmals: Zur Straflosigkeit der Nichtangabe von Drittlohn entgegen § 38 Abs. 4 S. 3 Hs. 1 EStG, DStR 2017, 2203. – S. auch das Schrifttum vor Rz. 316 und 334.

 

Rz. 271

Nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO ist strafbar, wer die FinB pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt und dadurch den Tatbestandserfolg herbeiführt. § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO ist also als Unterlassungstatbestand (s. Rz. 225) ausgestaltet. Das Merkmal der steuerlich erheblichen Tatsachen ist dabei wie in Abs. 1 Nr. 1 zu verstehen (s. Rz. 228 ff.). Zum Erfordernis der Unkenntnis der FinB, das sich in der Unterlassensvariante der Nr. 2 unmittelbar aus dem Gesetzeswortlaut ergibt, s. Rz. 575 ff. und 1101. Die den Tatbestand ausschließende Kenntnis liegt nur vor, wenn der Verkürzungserfolg durch eigenes Tätigwerden der Behörde auf der Grundlage ihres Wissens tatsächlich vermieden werden kann. Die Kenntnis der steuerlich erheblichen Tatsachen muss also so konkret und beweisbar sein, dass sie durch die FinB in einer Steuerfestsetzung (evtl. über eine Schätzung nach § 162 AO) umgesetzt werden kann (s. Rz. 575). Zum Erfolg der Steuerhinterziehung s. Rz. 400 ff. Zu Täterschaft und Teilnahme bei § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO s. Rz. 116 ff. Das Merkmal der "Pflichtwidrigkeit" war nach früherer Ansicht des BGH kein besonderes strafbarkeitsbegründendes persönliches Merkmal i.S.d. § 28 Abs. 1 StGB. Das hatte zur Folge, dass einem Teilnehmer (Gehilfen oder Anstifter) an der Unterlassungstat eines anderen nicht die obligatorische Strafmilderung dieser Vorschrift zugutekam (s. dazu Rz. 124 f.). Diese Auffassung hat der BGH inzwischen zu Recht aufgegeben.

 

Rz. 272

Die Tatbestandsalternative der Nr. 2 liegt dann vor, wenn durch pflichtwidriges Unterlassen ein Steuerverkürzungserfolg herbeigeführt wird. Ob man § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO deshalb als unechtesoder als echtesUnterlassungsdelikt bezeichnet, ist gleichgültig. Eine solche Einteilung ist gesetzlich nicht vorgesehen und kann deshalb ohne weiteres auch keinerlei Konsequenzen für die Strafbarkeit oder Straflosigkeit eines Unterlassens haben. Die Formulierung des Tatbestands spricht formal für ein echtes Unterlassungsdelikt. Unstreitig ist andererseits aber auch, dass allein pflichtwidriges Unterlassen strafbar ist, also eine besondere rechtliche Handlungspflicht zur Abwendung des Erfolgs vorausgesetzt wird und nicht jedermann zum Tätigwerden verpflichtet ist (s. Rz. 87 f.). Das entspricht der Sache nach der Regelung...

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