Kohlmann, Steuerstrafrecht,... / 2. Eine Handlung oder mehrere Handlungen

a) Handlung im natürlichen Sinn

 

Rz. 903

Entscheidend für die Anwendung des § 52 oder § 53 StGB ist, ob mehrere Gesetzesverletzungen durch eine oder durch mehrere Handlungen begangen werden. Davon zu trennen ist die Frage, ob trotz Vorliegens mehrerer Handlungen nicht nur eine einzige Tat im materiellen Sinn gegeben ist (s. dazu Rdnr. 862, 871 ff.). § 52 StGB ist einschlägig, wenn auch nach alltäglichem Verständnis eine einzige Handlung im natürlichen Sinn, also nur eine Willensbetätigung des Täters vorliegt. Zur Annahme von Idealkonkurrenz reicht es aus, wenn die zur Verwirklichung mehrerer Tatbestände führenden Handlungen teilweise identisch sind und insofern eine Überschneidung vorliegt. Unschädlich ist es damit, wenn zur Verwirklichung eines Tatbestands die mit der auch zur Erfüllung des anderen Tatbestands identische Ausführungshandlung nicht genügt, sondern noch weitere Handlungen erforderlich sind.

"Tateinheit kommt bei mehreren Betrugstaten nur dann in Betracht, wenn die das Strafgesetz mehrfach verletzende Ausführungshandlung in einem für sämtliche Tatbestandsverwirklichungen notwendigen Teil zumindest teilweise identisch sind; dagegen vermögen ein einheitliches Motiv, eine Gleichzeitigkeit von Geschehensabläufen, die Verfolgung eines Endzwecks, eine Mittel-Zweck-Verknüpfung oder eine Grund-Folge-Beziehung eine Tateinheit nicht zu begründen." Eine solche Tateinheit begründende Teilidentität liegt im Steuerstrafrecht bspw. dann vor, wenn zusammen mit einer unrichtigen Steuererklärung gefälschte Belege zum Nachweis der steuerlichen Falschangaben eingereicht werden (s. Rdnr. 113.12).

 

Rz. 904

(Gleichartige) Tateinheit ist somit dann gegeben, wenn eine unrichtige Einkommensteuererklärung abgegeben wird und die unrichtigen Angaben sowohl zur Strafbarkeit wegen Verkürzung von Einkommensteuer einschließlich des Solidaritätszuschlags als auch der von der Einkommensteuer abhängigen Kirchensteuer führen, soweit diese als Steuerhinterziehung strafbar ist (s. Rdnr. 381). Geht man mit dem BGH davon aus, dass die Hinterziehung von Kirchensteuer als Betrug nach § 263 StGB strafbar sein kann (s. Rdnr. 382), liegt ungleichartige Idealkonkurrenz vor. Auch bei einer Schmuggelfahrt können durch eine unrichtige Angabe gleichzeitig mehrere Steuern hinterzogen werden. Möglich ist das auch beim Unterlassungsdelikt (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO), wenn die bzgl. mehrerer Steuerarten bestehenden Pflichten durch dieselbe Erklärung zu erfüllen gewesen wären. So führt zB beim Einfuhrschmuggel von Zigaretten die Nichtdeklaration zur Tateinheit der Hinterziehung von Einfuhrumsatzsteuer, Zoll und Tabaksteuer.

 

Rz. 905

Abweichend von den sonst geltenden strafrechtlichen Regeln liegt nach Auffassung der Rspr. bei Verkürzung verschiedenartiger Steuern Tateinheit aber nur dann vor, wenn die Hinterziehungen durch inhaltlich übereinstimmende Falschangaben in gleichzeitig abgegebenen Erklärungen oder Formblättern bewirkt werden. Es reicht also nicht, dass die Abgabe mehrerer Steuererklärungen als äußerer Vorgang zusammenfällt oder in verschiedenen Steuerklärungen jeweils dieselben Falschangaben gemacht werden. § 52 StGB ist danach zu bejahen, wenn mehrere gleichzeitig abgegebene Steuererklärungen dieselben falschen Angaben enthalten, eine falsche Erklärung förmlich für mehrere Steuerarten gemeinsam abgegeben wird oder bei Begehung durch Unterlassen die verletzten Steuerpflichten durch eine Erklärung zu erfüllen gewesen wären. Zu dieser Auffassung passt es freilich nicht, wenn bei anderen Straftatbeständen bspw. die Abgabe zweier abgesprochener Angebote für zwei zusammenhängende Ausschreibungen ohne weitere Voraussetzungen als Tateinheit begründende natürliche Handlungseinheit angesehen werden oder bei der Übersendung falscher Belege darauf abgestellt wird, dass sie in einem Brief versandt wurden. Im Hinblick auf § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO (s. dazu Rdnr. 866) kann die Annahme von Tatmehrheit für den Täter allerdings günstiger sein.

 

Beispiel 17

Die Angeklagten wollten ihre schlechte finanzielle Situation durch Erschleichen von Vorsteuererstattungen aufbessern. Sie füllten insgesamt 456 Antragsformulare für verschiedene Scheinfirmen mit frei erfundenen Umsätzen und Vorsteuern aus, die sie zusammen mit einem formlosen Anschreiben und Anzeige der Betriebsaufnahme an die entsprechenden Betriebsfinanzämter schickten. Die Anträge wurden in einer Nacht in denselben Postbriefkasten geworfen.

Der BGH meint, dass jede einzelne unrichtige Steuererklärung als selbständige Tat iS von § 53 StGB zu werten sei. Der Umstand, dass die Anträge in derselben Nacht in den gleichen Briefkasten geworfen und zur Versendung gebracht wurden, führe nicht zur Annahme einer natürlichen Handlungseinheit. Für die Annahme übereinstimmender unrichtiger Angaben reiche es nicht aus, wenn der Täter gegenüber verschiedenen Finanzämtern für vorgetäuschte Unternehmen gleichartige Vorsteuererstattungsansprüche behaupte. Die Falschangaben betrafen jeweils völlig verschiedene frei erfundene S...

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