Körperschaftsteuerrechtliche Behandlung von Mehr- und Minderabführungen bei organschaftlich verbundenen Unternehmen

BMF, 10.01.1981, IV B 7 - S 2820 - 5/80

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich zur Behandlung von Mehr- und Minderabführungen in der Steuerbilanz und in der Eigenkapitalgliederung organschaftlich verbundener Unternehmen wie folgt Stellung:

A. Allgemeines

Nach § 14 KStG ist dem Organträger das Einkommen der Organgesellschaft unabhängig von der tatsächlichen Gewinnabführung zuzurechnen. Die aus dem zuzurechnenden Einkommen ermittelte Vermögensmehrung und die aus der Gewinnabführung sich ergebende Erhöhung des verwendbaren Eigenkapitals stimmen bei dem Organträger nicht immer überein. Unterschiede ergeben sich z. B., wenn eine Organgesellschaft nach § 14 Abs. 1 Nr. 5 KStG Beträge aus ihrem Jahresüberschuß in freie Rücklagen einstellt, wenn sie nur in der Steuerbilanz, nicht dagegen in der Handelsbilanz eine Preissteigerungsrücklage § 74 EStDV) bildet oder wenn solche Rücklagen aufgelöst werden.

Für die körperschaftsteuerrechtliche Beurteilung derartiger Unterschiedsbeträge sind folgende Fallgestaltungen zu unterscheiden:

B. Mehr- und Minderabführungen auf Grund von Geschäftsvorfällen während der Geltungsdauer des Gewinnabführungsvertrags

I. Minderabführungen der Organgesellschaft durch Bildung von Rücklagen oder steuerrechtlich nicht anzuerkennenden Rückstellungen in der Handelsbilanz Abschnitt 59 Abs. 1 KStR)

1. Bildung und Auflösung der Rücklagen in Wirtschaftsjahren, die nach dem 31. 12. 1976 (Änderung des Körperschaftsteuersystems) enden

Praxis-Beispiel

Beispiel 1:

Eine Organgesellschaft bildet während der Geltungsdauer des Gewinnabführungsvertrags in ihrer Steuerbilanz für 1977 zulässigerweise eine freie Rücklage. Sie löst die Rücklage im Jahr 1979 auf und führt den hierbei entstehenden Gewinn an den Organträger ab.

Rechtliche Beurteilung im Jahr der Bildung der Rücklage

Durch die Bildung der Rücklage erhöht sich das in der Steuerbilanz auszuweisende Betriebsvermögen der Organgesellschaft. Dementsprechend erhöht sich ihr zu gliederndes verwendbares Eigenkapital. Der Zugang ist bei dem Teilbetrag i. S. des § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG (EK 04) zu erfassen § 37 Abs. 2 Satz 1 KStG).

Der Organträger erhält infolge der Rücklagenbildung eine entsprechend geringere Gewinnabführung. Das ihm zuzurechnende Einkommen der Organgesellschaft verringert sich jedoch nicht.

In der Steuerbilanz des Organträgers ist ein aktiver Ausgleichsposten in Höhe des Teils der versteuerten Rücklagen zu bilden, der dem Verhältnis der Beteiligung des Organträgers am Nennkapital der Organgesellschaft entspricht. Durch den Ansatz des Ausgleichspostens erhöhen sich das Betriebsvermögen des Organträgers in der Steuerbilanz und das in der Gliederungsrechnung auszuweisende verwendbare Eigenkapital. Die Vermögensmehrung führt entsprechend der Einkommensbesteuerung in der Regel zu einem Zugang bei dem mit Körperschaftsteuer belasteten Teilbetrag i. S. des § 30 Abs. 1 Nr. 1 KStG (EK 56). Ist der Organträger nicht zu 100 v.H am Nennkapital der Organgesellschaft beteiligt, ist eine Korrektur nachAbschn. 91 Abs. 2 KStR durchzuführen. Hierbei ist der Teilbetrag i. S. des § 30 Abs. 2 Nr. 2 KStG (EK 02) zu verringern.

Rechtliche Beurteilung im Jahr der Auflösung der Rücklage

Durch die Auflösung der Rücklage und die Abführung des dabei entstehenden Mehrgewinns mindert sich das Betriebsvermögen in der Steuerbilanz der Organgesellschaft. Im selben Umfang verringert sich ihr verwendbares Eigenkapital. Die Kürzung ist nach § 37 Abs. 2 Satz 2 KStG vorrangig beim EK 04 vorzunehmen. Reicht dieser Teilbetrag nicht aus, sind die anderen Teilbeträge in der in § 28 KStG vorgeschriebenen Reihenfolge zu kürzen.

Bei dem Organträger ist der abgeführte Mehrgewinn gegen den Ausgleichsposten zu verrechnen Abschn. 59 Abs. 1 KStR). Soweit die Mehrabführung den Ausgleichsposten nicht übersteigt, vollzieht sich ein Aktivtausch. Der Gesamtwert des Betriebsvermögens des Organträgers bleibt insoweit unverändert. Auf die Gliederungsrechnung des Organträgers wirkt sich die Auflösung des Ausgleichspostens ebenfalls nicht aus. Soweit der abgeführte Mehrgewinn, der durch die Auflösung der Rücklage entstanden ist, den aktiven Ausgleichsposten übersteigt, ist die nachAbschn. 91 Abs. 2 KStR vorgenommene Korrektur durch Erhöhung des EK 02 auszugleichen.

2. Bildung der Rücklagen in Wirtschaftsjahren, die vor dem 1. 1. 1977 endeten und Auflösung in Wirtschaftsjahren nach der Änderung des Körperschaftsteuersystems

Praxis-Beispiel

Beispiel 2:

Wie Beispiel 1 mit der Abweichung, daß die Organgesellschaft die im Jahre 1979 aufgelöste Rücklage bereits 1976 gebildet hat.

Rechtliche Beurteilung im Jahr der Bildung der Rücklage

Bei der Organgesellschaft wirkt sich die Rücklagenbildung in gleicher Weise auf die Steuerbilanz aus wie im Beispiel 1. Ein Unterschied besteht nur darin, daß sich das Betriebsvermögen bereits im Jahre 1976 erhöht.

In der Gliederungsrechnung der Organgesellschaft zum Schluß des Jahres 1976 ergäbe sich nach dem Wortlaut des § 37 Abs. 2 Satz 1 KStG ein Zugang beim EK ...