Zusammenfassung
Im Kfz-Handel bzw. in der Kraftfahrzeugwirtschaft treten neben der Differenzbesteuerung noch einige Besonderheiten auf. Es handelt sich insbesondere um Gewährleistungsansprüche und Freiinspektionen, um Garantiezusagen, um das Austauschverfahren bei Ersatzteilen und um den verdeckten Preisnachlass beim Verkauf von Neufahrzeugen bei Inzahlungnahme eines gebrauchten Fahrzeugs. Nachstehend sollen diese Spezialprobleme behandelt werden. Darüber hinaus wird die Behandlung von Preisnachlässen durch den Verkaufsagenten dargestellt.
Im Kfz-Handel gelten die allgemeinen Grundsätze des Umsatzsteuerrechts. Die Differenzbesteuerung ist in § 25 a UStG geregelt, darüber hinaus sind die Regelungen zur Bemessungsgrundlage von Bedeutung (§ 10 UStG, s. auch insbesondere 10.5 UStAE).
1 Gewährleistungsansprüche
1.1 Allgemeines
Beim Verkauf von Kraftfahrzeugen ist es üblich, innerhalb einer bestimmten Frist und/oder Fahrleistung für eine Fehlerfreiheit des Kraftfahrzeugs Gewähr zu leisten, die dem jeweiligen Stand der Technik entspricht. Die Schäden werden regelmäßig nicht von den Herstellern der Kraftfahrzeuge, sondern von Vertriebsfirmen beseitigt, die als Lieferer oder Vermittler in die Absatzkette eingeschaltet waren. Zur Durchführung der Reparaturen sind die Vertriebsfirmen allgemein nach einem mit dem Hersteller abgeschlossenen sog. Händlervertrag verpflichtet. Die Verpflichtung schließt auch Reparaturen an solchen Fahrzeugen ein, die von anderen Vertriebsfirmen abgesetzt worden sind.
Die Geschäftsabwicklung bei den erforderlichen Reparaturen ist nicht einheitlich. Im Regelfall baut die Vertriebsfirma das schadhafte Teil aus und ersetzt es durch ein fabrikneues Ersatzteil. Das schadhafte Teil wird dem Hersteller zugesandt, der es daraufhin untersucht, ob ein Gewährleistungsfall vorliegt. Wird ein solcher Fall anerkannt, so ersetzt der Hersteller der Vertriebsfirma die aufgewendeten Lohn- und Materialkosten nach festgelegten Sätzen. Manche Vertriebsfirmen erhalten an Stelle der Materialgutschrift ein entsprechendes neues Ersatzteil.
Bei der umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung der Gewährleistungsfälle stellen sich folgende Fragen:
- Wie sind die vom Hersteller gewährten Gutschriften über die Lohn- und Materialkosten bei der Vertriebsfirma zu behandeln?
- Ist hinsichtlich dieser Gutschriften beim Hersteller eine Entgeltminderung anzunehmen?[1]
Die Beurteilung hängt wesentlich davon ab, ob die Vertriebsfirma mit der Reparatur eine Leistung an das Herstellerwerk oder an den Fahrzeugkäufer bewirkt. Dies richtet sich nach den bestehenden Vertragsverhältnissen. Dabei ist darauf abzustellen, ob der Hersteller gegenüber dem Fahrzeughändler zur Gewährleistung verpflichtet ist und sich der Vertriebsfirma als Erfüllungsgehilfen bedient oder ob die Vertriebsfirma selbst die Gewährleistungspflicht gegenüber dem Fahrzeugkäufer trägt.[2] Wer Träger der Gewährleistungspflicht ist, entscheidet sich nach bürgerlichem Recht.
1.2 Gewährleistungspflicht gegenüber dem Fahrzeugkäufer obliegt dem Hersteller
Ist der Hersteller dem Fahrzeugkäufer zur Gewährleistung verpflichtet, stellt die Durchführung der Reparatur eine Leistung des Herstellers an den Fahrzeugkäufer dar. Diese Leistung ist nicht umsatzsteuerbar, weil ihr kein Entgelt gegenübersteht. Der Hersteller bedient sich bei der Reparatur der Vertriebsfirma als seines Erfüllungsgehilfen. Die Vertriebsfirma bewirkt eine Leistung an den Hersteller. Soweit hierfür ein Entgelt gezahlt wird, unterliegt diese Leistung der Umsatzsteuer. Dies soll das nachstehende Schaubild verdeutlichen.
1.2.1 Hersteller übernimmt Lohn- und Materialkosten
Hierbei sind zwei Fälle zu unterscheiden.
Vertriebsfirma repariert
Die Vertriebsfirma V repariert das Kraftfahrzeug unter Verwendung eines Ersatzteils aus eigenem Lagerbestand. Das Ersatzteil ist vom Hersteller H bezogen worden. H gewährt V eine Gutschrift über Lohn- und Materialkosten. Zwischen V und H findet ein Leistungsaustausch statt. Der Umsatz von V umfasst die Arbeitsleistung und den Materialverbrauch, es sei denn, dass eine klare Vereinbarung besteht, wonach die Ersatzteillieferung des H an V oder die hierfür geleistete Entgeltzahlung rückgängig gemacht werden soll, wenn das Ersatzteil in Gewährleistungsfällen verwendet wird. Fehlt es an einer solchen Vereinbarung, unterliegt V mit den Gutschriften für die Lohn- und Materialkosten der Umsatzsteuer.
Bei H liegt eine Entgeltminderung nicht vor, weil die Gutschriften nicht wegen der ursprünglichen Lieferungen, sondern als Entgelt für eine besondere Leistung von V (Reparatur) gewährt werden. H kann den in der Gutschrift ausgewiesenen Steuerbetrag als Vorsteuer abziehen.
Zusammenfassung des Ergebnisses für das vorstehende Beispiel:
- Der Hersteller hat aus der Gutschrift an die Vertriebsfirma einen Vorsteuerabzug.
- Die Vertriebsfirma schuldet für die an den Hersteller erbrachte Reparatur Umsatzsteuer an das Finanzamt.
Hersteller stellt Ersatzteil
Beispiel wie vorstehend, allerdings ist zwischen H und V von v...
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