Gürsching/Stenger, Bewertun... / d) Betriebsaufspaltung
 

Rz. 227

Die Vermietung oder sonstige Überlassung von Wirtschaftsgütern zur Nutzung geht regelmäßig nicht über den Bereich der privaten Vermögensverwaltung hinaus (näher dazu Anm. 164 f.). Eine Ausnahme gilt aber in den Fällen der (echten und unechten) Betriebsaufspaltung.

 

Rz. 228

Die Grundsätze zur Betriebsaufspaltung wurden von der Rechtsprechung kreiert. Die Rechtsprechung des RFH reagierte damit auf die zur Reduzierung der Gewerbesteuerlast vorgenommene Aufteilung eines zunächst einheitlichen Unternehmens in zwei Unternehmen, nämlich in ein Besitzunternehmen (dem das Anlagevermögen, insb. der Grundbesitz zugeordnet ist) und in ein Betriebsunternehmen (dem das Umlaufvermögen und der "operative" Bereich zugeordnet sind). Dieser Sachverhalt, den der RFH noch als "Betriebsaufteilung" kennzeichnete, wird heute als "echte Betriebsaufspaltung" bezeichnet.

Die Betriebsaufspaltung erfasst jedoch jede Art von geteiltem Unternehmen, also auch die sog. unechte Betriebsaufspaltung. Diese liegt vor, wenn zu einem bestehenden Betriebsunternehmen dadurch ein Besitzunternehmen hinzu tritt, dass der oder die beherrschenden Gesellschafter des Betriebsunternehmens diesem z.B. ein erworbenes oder bisher privat genutztes Grundstück vermieten. Echte und unechte Betriebsaufspaltung bezeichnen die unterschiedliche Entstehungsart des geteilten Unternehmens, ohne dass daraus für das Ertragsteuer- und Bewertungsrecht unterschiedliche Folgerungen gezogen würden.

 

Rz. 229

Im Regelfall werden das Betriebsunternehmen in Form einer Kapitalgesellschaft (z.B. GmbH oder AG) und das Besitzunternehmen in der Rechtsform eines Personenunternehmens (z.B. Einzelunternehmen, Personengesellschaft) geführt. Sind sowohl die Betriebsgesellschaft als auch das Besitzunternehmen als Personengesellschaft organisiert, spricht man von einer "mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung". Haben beide Unternehmen dagegen die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft, liegt eine sog. kapitalistische Betriebsaufspaltung vor. Die sog. umgekehrte Betriebsaufspaltung beschreibt den Sachverhalt, dass das Betriebsunternehmen als Personengesellschaft und das Besitzunternehmen als Kapitalgesellschaft organisiert ist.

 

Rz. 230

Voraussetzungen für das Vorliegen einer Betriebsaufspaltung sind kumulativ:

(1) dass ein Besitzunternehmen (Einzelperson, Personenunternehmen in Gestalt einer Gesamthandsgemeinschaft oder Bruchteilsgemeinschaft, Kapitalgesellschaft) an ein Betriebsunternehmen Wirtschaftsgüter zur gewerblichen Nutzung (z.B. durch schuldrechtlichen Vertrag, etwa Pacht, Miete, Leihe oder auf dinglicher Grundlage, etwa durch Nießbrauchsbestellung oder Bestellung eines Erbbaurechts), überlässt;

(2) dass das überlassene Wirtschaftsgut oder die überlassenen Wirtschaftsgüter wesentliche Grundlagen des Betriebs des Betriebsunternehmens (zum Begriff der wesentlichen Betriebsgrundlage s. unten Anm. 234) darstellen und

(3) dass zwischen dem Besitzunternehmen und dem Betriebsunternehmen eine "personelle Verflechtung" (zur personellen Verflechtung s. unten Anm. 235) besteht.

 

Rz. 231

Das Wesen der Betriebsaufspaltung besteht danach darin, dass eine ihrer Art nach vermögensverwaltende und damit nicht gewerbliche Tätigkeit, nämlich insb. das Vermieten oder Verpachten von Wirtschaftsgütern, durch das Vorliegen einer sachlichen und personellen Verflechtung zwischen Besitzunternehmen und Betriebsunternehmen zur Annahme einer gewerblichen Betätigung und damit zu einem Gewerbebetrieb i.S.v. § 15 Abs. 1 und 2 EStG sowie i.S.v. § 95 Abs. 1 BewG führt. Diese Konsequenz findet nach der Rechtsprechung des BFH ihre Rechtfertigung in der Erwägung, dass die hinter dem Besitzunternehmen und dem Betriebsunternehmen stehenden Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen entfalten können, der – über das Betriebsunternehmen – auf die Ausübung einer gewerblichen Betätigung gerichtet ist. Dennoch bilden die beiden Unternehmen sowohl ertragsteuerrechtlich als auch bewertungsrechtlich keine wirtschaftliche Einheit (kein einheitliches Unternehmen), sondern zwei getrennte, im Rahmen des § 95 Abs. 1 BewG jeweils für sich zu bewertende Unternehmen.

 

Rz. 232

Entfallen die tatbestandlichen Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung, z.B. durch Wegfall der sachlichen oder/und der personellen Verflechtung zwischen Besitzunternehmen und Betriebsunternehmen, so ist hierin regelmäßig eine Betriebsaufgabe zu sehen.

 

Rz. 233

Das BVerfG hat die Rechtsprechung zur Betriebsaufspaltung unter den verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten des Gleichheitssatzes und des Rechtsstaatsprinzips überprüft und nicht beanstandet.

 

Rz. 234

Eine sachliche Verflechtung zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen liegt vor, wenn die dem Betriebsunternehmen zur Nutzung überlassenen Wirtschaftsgüter bei diesem wesentliche Betriebsgrundlagen darstellen, d.h. nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zur Verwirklichung des Betriebszwecks erforderlich sind und besonderes Gewicht für die Betriebsführung besitzen. Maßgebend sind allein die funktionalen ...

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