A. Grundaussagen/historische Bedeutung
I. Inhalt/Zweck der Vorschrift
Rz. 1
[Autor/Stand] § 91 BewG regelt die Bewertung von Grundstücken, mit deren Bebauung zwar schon begonnen wurde, diese aber noch nicht in vollem Umfang zu bezugsfertigen Gebäuden geführt hat. Da Grundstücke entweder unbebaut (§ 72 BewG) oder bebaut (§ 74 BewG) sind, entsteht durch § 91 BewG nicht eine dritte "Grundstücksart". § 91 BewG regelt lediglich die Frage, wie sich Gebäude oder Gebäudeteile auf die Wertermittlung auswirken, wenn sie noch nicht in vollem Umfang bezugsfertig sind.
Rz. 2– 3
[Autor/Stand] Einstweilen frei.
II. Entstehung der Vorschrift
Rz. 4
[Autor/Stand] § 91 BewG wurde durch das BewÄndG vom 13.8.1965[2] in das Bewertungsgesetz neu aufgenommen. Bis zu diesem Zeitpunkt war die Frage der Wertermittlung für Grundstücke im Zustand der Bebauung in § 33a RBewDV geregelt (siehe Kommentierung zu § 129 Abs. 2 Satz 2 BewG)
Rz. 5
[Autor/Stand] Der heute nicht mehr gültige Abs. 2 sah anders als § 33a RBewDV vor, dass die im Bau befindlichen Gebäude oder Gebäudeteile nicht mehr mit den bis zum Feststellungszeitpunkt entstandenen Baukosten zu berücksichtigen waren, sondern dass ein dem teilweise fertigen Aufbau entsprechender Bruchteil des sich später für das bebaute Grundstück ergebenden Einheitswertes als Vermögenswert des Gebäudes angesetzt wurde (§ 91 Abs. 2 Satz 2 BewG a.F.).
Rz. 6
[Autor/Stand] Durch das Jahressteuergesetz 1997 vom 20.12.1996[5] ist Abs. 2 mit Wirkung ab dem 1.1.1997 aufgehoben worden, da für die Erbschaft- und Schenkungsteuer Grundstücke im Zustand der Bebauung bereits ab dem 1.1.1996 nach § 149 BewG zu bewerten waren (siehe die dortige Kommentierung) und ab dem 1.1.1997 die Vermögenssteuer in der aktuell gültigen Form nicht mehr erhoben werden darf.[6]
Rz. 7
[Autor/Stand] Lediglich für die Gewerbekapitalsteuer sah § 152 Abs. 4 BewG in der Fassung des Gesetzes zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29.10.1997[8] vor, dass § 91 Abs. 2 BewG bis zum Wegfall der Gewerbekapitalsteuer mit Ablauf des 31.12.1997, in der oben angegebenen Fassung weiter anzuwenden war.
Rz. 8
[Autor/Stand] Nachdem die Gewerbekapitalsteuer aufgehoben wurde, haben die Sonderregelungen des § 91 Abs. 2 BewG ihre Relevanz verloren.
Rz. 9
[Autor/Stand] Ursprünglich sollte durch die Regelung in § 91 Abs. 2 BewG dem Umstand Rechnung getragen werden, dass für die Vermögensbesteuerung (Vermögenssteuer, Erbschaft-, Schenkungsteuer sowie für die Gewerbesteuer) bei der Wertermittlung von Grundstücken im Zustand der Bebauung berücksichtigt werden sollte, dass es sich zwar noch nicht um ein bebautes Grundstück handelt, das entsprechend den Regelungen der §§ 74 ff. BewG zu bewerten war, für dessen Bebauung aber aus dem Vermögen des Steuerpflichtigen bereits Abflüsse stattgefunden haben, die damit einer Berücksichtigung bei der Vermögensbesteuerung entzogen worden wären. Die Investitionen in die Baumaßnahme hätten ohne die Regelung in § 91 Abs. 2 BewG das Eigenkapital des Steuerpflichtigen reduziert bzw. für den Fall, dass sie durch Fremdkapital finanziert worden sind, die entsprechenden Passivpositionen im Vermögen erhöht. Wäre die Bewertung des Grundstücks als unbebautes Grundstück erfolgt, wäre dieser Wert, der sich dort manifestiert hat, steuerlich nicht berücksichtig worden.
Rz. 10
[Autor/Stand] Vor diesem Hintergrund sah § 91 Abs. 2 BewG vor, dass bei Grundstücken im Zustand der Bebauung für Zwecke der Vermögensbesteuerung ein besonderer Einheitswert (sog. Vermögenssteuerwert) festzustellen war, bei dem auch die noch nicht bezugsfertigen Gebäude oder Gebäudeteile nach näherer Regelung in § 91 Abs. 2 BewG zu erfassen waren. Die entsprechende Regelung war mehrfach Gegenstand der Rechtssprechung des BFH (auch schon § 33a Abs. 3 RBewDV). Dieser stellte darauf ab, dass durch die entsprechende Regelung sichergestellt wurde, dass die während der Bauzeit aufgewendeten Vermögensteile nicht bei der Vermögensbesteuerung verloren gehen. Die während der Bautätigkeit eingetretene Verminderung des Vermögens soll nur als eine Umschichtung behandelt werden. Mit der Feststellung der endgültigen Einheitswerte für das bebaute Grundstück tritt dann dieser an die Stelle des besonderen Einheitswertes (Vermögenssteuerwert)[12].
Rz. 11
[Autor/Stand] Bei der Grundsteuer sind diese Grundsätze allerdings nicht relevant. Die Grundsteuer bezweckt keine Besteuerung des Vermögens. Sie ist eine Objektsteuer und knüpft deshalb an das Vorhandensein einer Sache, nämlich der wirtschaftlichen Einheit des Grundbesitzes an. Ein "Grundstück" im Sinne des Bewertungsrechts (§ 70 Abs. 1 BewG) ist aber entweder ein unbebautes oder ein bebautes Grundstück (§§ 72, 74 BewG). Bebaute Grundstücke – und damit als solche auch zu bewerten – sind nur die Grundstücke, auf denen sich benutzbare Gebäude befinden (§ 74 BewG).
Rz. 12
[Autor/Stand] Deshalb können Grundstücke (Grundstücksteile), die sich noch im Zustand der Bebauung befinden, nicht in die Einheitsbewertung einbezogen werden. Das Wesen der Grundsteue...
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