Frotscher/Geurts, EStG § 92a Verwendung für eine selbst genutzte Wohnung

1 Altersvorsorge und Förderung mietfreien oder mietgünstigen Wohnens im Alter

Rz. 1

Im Gesetzgebungsverfahren zu den §§ 10a und 79ff. EStG wurde immer wieder gefordert, den Erwerb eigengenutzten Wohneigentums in die Förderung einzubeziehen, weil diese Maßnahme sowohl der sozialen Sicherung im Alter als auch dem Kapitalbildungsgedanken entspricht. Aus diesem Grund wurde mit Kodifizierung der Altersvorsorgezulage in den §§ 79ff. EStG zunächst ein sog. Zwischenentnahmemodell eingeführt, das keine endgültige Verwendung der auf einem Altersvorsorgevertrag angesammelten Mittel zum Wohnungserwerb erlaubte. Es blieb vielmehr dabei, dass das Altersvorsorgekapital letztlich einer kapitalgedeckten Rentenzahlung dienen musste. Gestattet war nur eine zwischenzeitliche Verwendung des schon angesammelten Kapitals, also der eingezahlten Beiträge und der gutgeschriebenen Zulagen und Erträge, zur Finanzierung einer selbst genutzten Wohnimmobilie. Das aus dem Altersvorsorgevertrag "entliehene" Kapital musste bis zum Rentenbeginn unter Einhaltung bestimmter Modalitäten wieder zurückgeführt werden, damit die Auszahlung nicht als schädliche Verwendung i. S. v. § 93 EStG galt.

Rz. 2

Mit dem Eigenheimrentengesetz v. 29.7.2008^[1] wurde zur Verbesserung der Einbeziehung selbst genutzter Wohnimmobilien in die Altersvorsorge ein geändertes System der Förderung mietfreien oder mietgünstigen Wohnens im Alter geschaffen. Dieses Eigenheimrentenmodell sieht nun insbesondere eine endgültige Verwendung der Sparleistungen zur Anschaffung oder Herstellung einer selbst genutzten Wohnung vor dem Beginn der Versorgungsphase sowie die Erstreckung auf Genossenschaftswohnungen und bestimmte Nutzungsrechte vor.^[2] Verbunden ist damit die Abkehr der nur auf Geldrenten ausgerichteten Altersvorsorge. Der Förderberechtigte muss somit nicht mehr wie bisher neben dem Erwerb der Wohnimmbilie auch noch die Geldrente finanzieren.

Rz. 3

Die Fördersystematik der sog. Riesterrente bleibt erhalten. Dafür wird die Förderung auf Tilgungsleistungen auf Darlehen für die Erwerbskosten eines Objekts ausgedehnt (§ 82 EStG Rz. 10ff.). Die nachgelagerte Besteuerung wird über die Einrichtung eines Wohnförderkontos erreicht, auf dem die geförderten Beitrags- und Tilgungsleistungen einschließlich der tatsächlichen oder – im Fall von Tilgungsleistungen – fiktiven Erträge festgehalten werden. Mit Beginn der "Auszahlungsphase", die bei der Förderung von Tilgungsleistungen in Wirklichkeit keine Auszahlungsphase ist, weil nichts ausgezahlt wird, sondern eher eine Versorgungsphase durch mietfreies oder mietgünstiges Wohnen vorliegt (Rz. 29), werden die auf dem Wohnförderkonto ausgewiesenen Beträge der nachgelagerten Besteuerung nach § 22 Nr. 5 EStG zugeführt. Nachgelagert besteuert wird somit nicht der Nutzungswert der geförderten Wohnung, sondern das über die Tilgungsleistungen in die selbst genutzte Wohnung investierte Kapital, soweit es nach den §§ 10a, 79ff. EStG gefördert und somit aus steuerunbelastetem Vermögen gebildet wurde.^[3] Dabei bleibt es dem Förderberechtigten überlassen, ob er zunächst gefördert ansparen und das gebildete Kapital später für Wohnzwecke umwidmen will, oder ob er sich sofort für die Bildung von Wohneigentum entscheidet und zur Förderung keinen Sparvertrag, sondern einen Darlehensvertrag als zertifizierten Altersvorsorgevertrag abschließt.

Rz. 4

Durch das JStG 2010^[4] wurde die Einbeziehung von Dauerwohnrechten in Abs. 1 S. 6 geändert (Rz. 15) und die Scheidungsfolgen-Regelung in Abs. 2a eingefügt (Rz. 37).

Rz. 4a

Das Altersvorsorge-Verbesserungsgesetz vom 24.6.2013^[5] legt Wertuntergrenzen bei der Entnahme zur wohnungswirtschaftlichen Verwendung fest, erweitert die Möglichkeit zum Erwerb von Genossenschaftsanteilen um eine Tilgungsvariante in konsequenter Anpassung an die bisherige Entschuldungsmöglichkeit einer Wohnung und ergänzt die Vorschrift um die Fördervariante eines barrierereduzierenden Umbaus der Wohnung. Damit werden erstmals auch Sanierungsmaßnahmen neben der reinen Verschaffung einer sicheren Wohnposition im Alter erfasst, die jedoch sehr engen Voraussetzungen unterliegen. Daneben wird die Entnahme für Tilgungszwecke eines Darlehens in zeitlicher Hinsicht erweitert. War bisher nur eine Entnahme für die unmittelbare Anschaffung/Herstellung einer Wohnung oder zur Tilgung eines für diese Zwecke aufgenommenen Darlehens zum Beginn der Auszahlungsphase möglich, kann nun eine Tilgung auch schon während der Ansparphase erfolgen. Schließlich kann im Rahmen der Besteuerung des Wohnförderkontos, das nunmehr allein von der zentralen Stelle verwaltet wird, ab dem Beginn der Auszahlungsphase jederzeit von der Besteuerung in jährlichen Raten zu einer Auflösung des Wohnförderkontos und Einmalbesteuerung gewechselt werden.

Rz. 4b

Bereits 2014 folgen weitere Änderungen mit dem Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU.^[6] Das Altersvorsorgevermögen muss bei einer Entnahme für einen barrierereduzierenden Umbau, insofern übereinstimmend mit den übrigen Varianten, zeitlich unmittelbar zu diesem Zweck ...