Frotscher/Geurts, EStG § 49 Beschränkt steuerpflichtige ... / 2.2.2.2 Betriebsstätte

Rz. 65

Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG Rz. 24ff.) einschließlich der Veräußerungsgewinne nach § 16 EStG unterliegen nach § 49 Nr. 2 Buchst. a EStG der beschr. Steuerpflicht, wenn im Inland eine Betriebsstätte (§ 34d EStG Rz. 7ff.) unterhalten oder ein ständiger Vertreter (§ 34d EStG Rz. 56ff.) bestellt wird.^[1]

Insoweit ist der Ort der Ausübung der Tätigkeit (außerhalb einer Betriebsstätte) und der Ort der Verwertung für die beschr. Steuerpflicht ohne Bedeutung.^[2]

Jedes gewerbliche Unternehmen hat notwendig einen Ort der Geschäftsleitung und damit jedenfalls an diesem Ort eine Betriebsstätte. Gewerbliche Tätigkeit ohne Betriebsstätte gibt es daher nicht. Ggf. ist die Wohnung des Stpfl. seine Geschäftsleitungsbetriebsstätte, wenn von dort aus die geschäftliche Planung vorgenommen wird, auch wenn die Wohnung notwendiges Privatvermögen ist.^[3]

Rz. 66

Der Gewinn der inländischen Betriebsstätten ist nach deutschem Steuerrecht zu ermitteln. Das gilt sowohl für laufende Gewinne als auch für Veräußerungsgewinne. Unter die beschr. Steuerpflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG fallen auch Gewinne aus der Veräußerung von Grundstücken, die zu einer inländischen Betriebsstätte gehören (unabhängig davon, ob die Grundstücke im In- oder im Ausland belegen sind). Ebenfalls unter Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a fallen Gewinne aus der Veräußerung oder Aufgabe der Betriebsstätte.

Rz. 67

Für die Zuordnung von Einkünften ist nach § 1 Abs. 5 S. 3 Nr. 1 AStG die in der Betriebsstätte ausgeübte Personalfunktion maßgebend. Entscheidend ist also, dass das in der Betriebsstätte beschäftigte Personal die maßgebenden Funktionen hinsichtlich der von der Betriebsstätte genutzten Wirtschaftsgüter und der Geschäfte, Chancen und Risiken wahrnimmt.^[4] Zu den inländischen Einkünften gehören im Rahmen der Personalfunktion auch Einkünfte der Betriebsstätte aus dem Ausland, ohne dass insoweit im Ausland eine Betriebsstätte besteht (Darlehenszinsen, Miet- und Pachtzinsen, Lizenzgebühren, Dividenden). Für Beteiligungen, Finanzanlagen und ähnliche Vermögenswerte ergibt sich die maßgebliche Personalfunktion nach § 7 BsGaV aus der Nutzung dieser Wirtschaftsgüter für die Geschäftstätigkeit der Betriebsstätte. Dies richtet sich nach der "funktionalen Betrachtungsweise"^[5], d. h., diese Wirtschaftsgüter sind nur insoweit der Betriebsstätte zuzuordnen, als sie dem Betrieb der Betriebsstätte und nicht nur der längerfristigen Anlage überschüssiger Finanzmittel dienen. Wirtschaftsgüter, die der Vermögensverwaltung dienen, sind nach der funktionalen Betrachtungsweise dem Stammhaus zuzuordnen. Einkünfte einer ausl. Betriebsstätte sind immer dem Stammhaus, nie der inländischen Betriebsstätte des beschr. Stpfl. zuzurechnen. Betriebsstätte einer Betriebsstätte gibt es im internationalen Steuerrecht nicht.

Rz. 68

Nach Art. 7 Abs. 1, 2 OECD-MA steht das Besteuerungsrecht demjenigen Staat zu, in dem die Betriebsstätte belegen ist (Betriebsstättenprinzip), und zwar für diejenigen Einkünfte, die der Betriebsstätte zugerechnet werden können. Das gilt jedoch nicht für Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen, wie Grundstücken; für diese Einkünfte gilt nach Art. 6 OECD-MA das Belegenheitsprinzip, auch wenn die Grundstücke notwendiges Betriebsvermögen der Betriebsstätte sind.

Rz. 69

An diese Regelung knüpft die Streitfrage an, ob es Einkünfte außerhalb einer Betriebsstätte geben kann, also Einkünfte, die keiner Betriebsstätte zugeordnet werden können, sog. "floating income". Die Verwaltung bejaht dies^[6], die Rspr. ist gegenteiliger Ansicht.^[7] M. E. ist zwischen der nationalen Sicht und der Regelung der DBA zu unterscheiden. Aus nationaler Sicht ist der Rspr. des BFH^[8] zu folgen, dass gewerbliche Einkünfte immer einer Betriebsstätte zuzuordnen sind, erforderlichenfalls der Geschäftsleitungsbetriebsstätte i. S. einer "Zentralfunktion des Stammhauses". Bedeutung hat dies insbesondere für die GewSt, da sonst gewerbliche Einkünfte bestehen könnten, die nicht der GewSt unterliegen. DBA-rechtlich ist aber von dem Wortlaut der DBA auszugehen. Nach Art. 7 Abs. 1 i. V. m. Art. 3 Abs. 1 Buchst. d OECD-MA sind Unternehmensgewinne im Ansässigkeitsstaat des Unternehmers zu besteuern. Sie sind also grundsätzlich dem Ort der Ansässigkeit des Unternehmers zuzuordnen, und das ist bei natürlichen Personen nach Art. 4 Abs. 1 OECD-MA der Ort des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts des Unternehmers, nicht der einer Geschäftsleitungsbetriebsstätte. Nach den DBA ist es also möglich, die Unternehmenseinkünfte nach der Ansässigkeit zuzuordnen, wobei nicht vorausgesetzt wird, dass im Staat der Ansässigkeit auch eine Betriebsstätte besteht. Die Zuordnung zum Staat der Betriebsstätte erscheint nach den DBA, wenn dies auch in der Praxis die Regel sein wird, als Ausnahme. Die DBA gehen daher davon aus, dass es, jedenfalls im Grundsatz, betriebsstättenlose Einkünfte geben kann. Das ist aus Sicht eines DBA auch konsequent, da es nur um die Zuordnung von Besteuerungsrechten zur Vermeidung der Mehrfa...