Frotscher/Drüen, UmwStG § 1... / 4 Ermittlung und steuerliche Behandlung des Übertragungsgewinns
 

Rz. 192

Durch den Ansatz der Wirtschaftsgüter mit dem gemeinen Wert oder einem Zwischenwert in der Bilanz der übertragenden Körperschaft entsteht ein Übertragungsgewinn. Verschmelzungskosten der übertragenden Körperschaft mindern diesen Übertragungsgewinn. Dies ist gerechtfertigt, da die Verschmelzung bei der übertragenden Körperschaft grundsätzlich als Veräußerung behandelt wird und ein etwaiger Übertragungsgewinn steuerpflichtig ist. Daher sind die Verschmelzungskosten der übertragenden Körperschaft steuerlich abzugsfähig. Erfolgt die Verschmelzung zu Buchwerten, entsteht kein Gewinn. Trotzdem können die Verschmelzungskosten steuerlich abgezogen werden, da sie dann zu einem Übertragungsverlust führen, für den ein steuerliches Abzugsverbot nicht besteht. Möglich ist es in diesem Fall auch, die Verschmelzungskosten von dem laufenden Gewinn abzuziehen. Die Verschmelzungskosten sind, wenn sie noch nicht gezahlt worden sind, bei der übertragenden Körperschaft in der Übertragungsbilanz durch eine Rückstellung zu berücksichtigen. Der Übertragungsgewinn ist bei der übertragenden Körperschaft voll steuerpflichtig. Er unterliegt der KSt und nach § 19 UmwStG auch der GewSt. Besondere Steuervergünstigungen enthält das UmwStG nicht.

 

Rz. 193

Für den Übertragungsgewinn gelten die allgemeinen steuerlichen Vorschriften und damit auch die Steuerfreistellungen des KStG. Soweit in den übergehenden Wirtschaftsgütern Anteile an Körperschaften enthalten sind, ist der durch den Ansatz des gemeinen Werts oder eines Zwischenwerts bei diesen Wirtschaftsgütern entstandene Gewinn nach § 8b Abs. 2 KStG steuerlich nicht zu erfassen; jedoch sind steuerlich nicht abzugsfähige Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 3 KStG i. H. v. 5 % des Gewinns anzusetzen. Die Verschmelzungskosten sind auch insoweit als Betriebsausgaben abziehbar, da neben der Hinzurechnung von 5 % als nicht abziehbare Betriebsausgaben für die tatsächlich entstandenen Betriebsausgaben kein Abzugsverbot besteht. Soweit der Gewinn darauf zurückzuführen ist, dass in Vorjahren Teilwertabschreibungen, Übertragungen von Reinvestitionsrücklagen nach § 6b EStG oder andere Abzüge vorgenommen worden sind, die sich steuerlich ausgewirkt haben, ist er infolge des Ansatzes des gemeinen Werts oder eines Zwischenwerts nach § 8b Abs. 2 S. 4, 5 KStG steuerpflichtig.

 

Rz. 193a

Soweit übertragene Wirtschaftsgüter im Ausland belegen sind, kann sich die Steuerfreiheit aus dem einschlägigen DBA ergeben; die Steuerfreistellungen nach einem DBA gelten auch für den Übertragungsgewinn.

 

Rz. 194

Der Übertragungsgewinn ist nach deutschen steuerlichen Vorschriften zu ermitteln, und zwar auch dann, wenn es sich um eine grenzüberschreitende Verschmelzung handelt, die sich nach ausl. Recht richtet. In diesem Fall ist der Teil des Übertragungsgewinns steuerpflichtig, für den ein deutsches Besteuerungsrecht besteht.

 

Praxis-Beispiel

Eine im EU-Ausland ansässige Körperschaft, die im Inland eine Betriebsstätte unterhält, wird auf eine andere im EU-Ausland ansässige Körperschaft verschmolzen. In der Übertragungsbilanz werden die gemeinen Werte angesetzt. Der auf die deutsche Betriebsstätte entfallende Übertragungsgewinn unterliegt der deutschen Besteuerung.

 

Rz. 195

Bei einer steuerbefreiten Körperschaft ist der Übertragungsgewinn steuerfrei; die Steuerbefreiung bezieht sich also auch auf den Übertragungsgewinn.

 

Rz. 196

KSt und GewSt auf den Übertragungsgewinn sind in der Übertragungsbilanz zu passivieren. Die KSt darf nach § 10 Nr. 2 KStG, die GewSt nach § 4 Abs. 5b EStG den steuerpflichtigen Gewinn nicht mindern.

 

Rz. 197

Der Übertragungsgewinn ist nach folgendem Schema zu ermitteln:

 
  anzusetzender Wert des übergehenden Vermögens (unter Berücksichtigung der Rückstellungen für KSt und GewSt)
./. Buchwert des übergehenden Vermögens
= handelsrechtlicher Übertragungsgewinn
./. steuerlich nicht erfasster Gewinn
+ nicht abzugsfähige Betriebsausgaben
./. Verschmelzungskosten
+ Körperschaftsteueraufwand
+ Gewerbesteueraufwand
= steuerlich anzusetzender Übertragungsgewinn
 

Rz. 198

Die übertragende Körperschaft hat die auf sie entfallenden Verschmelzungskosten zu tragen. Es muss sich aber um Kosten der übertragenden Körperschaft handeln. Verschmelzungskosten der übertragenden Körperschaft sind von den Übernahmekosten der übernehmenden Körperschaft abzugrenzen, da die Kosten der übertragenden Körperschaft steuerlich abzugsfähig sind, die der übernehmenden Körperschaft aber nicht. Die Zuordnung richtet sich danach, wer die Kosten veranlasst hat. Eine hiervon abweichende vertragliche Zuordnung zwischen übertragender und übernehmender Körperschaft ist nicht möglich. Kosten, die beide beteiligten Körperschaften betreffen, wie die Kosten des Verschmelzungsvertrags, können hälftig geteilt werden. Eventuell droht eine verdeckte Gewinnausschüttung der übertragenden Körperschaft, wenn sie freiwillig Kosten übernimmt, die sie objektiv nicht treffen.

 

Rz. 198a

Verschmelzungskosten sind diejenigen Kosten, die in unmittelbarer sachlicher Beziehung...

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