Rz. 126

Abs. 3 regelt den sachlichen und persönlichen Anwendungsbereich für Einbringungen nach den §§ 2025 UmwStG. Dabei ist zu berücksichtigen, dass "Einbringung" ein steuerrechtlicher Begriff ist, der keine Entsprechung im UmwG hat. Unter den Begriff "Einbringung" fallen daher sowohl Umwandlungen nach dem UmwG, die im Wege der Gesamt- oder Teilrechtsnachfolge abgewickelt werden, also auch Übertragungen von Betrieben, Teilbetrieben und mehrheitsvermittelnden Anteilen, wobei die einzelnen Wirtschaftsgüter durch Einzelrechtsnachfolge übertragen werden. § 24 Abs. 4 UmwStG knüpft unterschiedliche Rechtsfolgen an die Einbringung durch Gesamtrechtsnachfolge verglichen mit der durch Einzelrechtsnachfolge. Die Aufzählung der Umwandlungsfälle in § 1 Abs. 3 UmwStG ist abschließend.

 

Rz. 127

Auch für Einbringungen gilt, dass nicht nur Vorgänge nach deutschem Recht, sondern auch vergleichbare Vorgänge nach ausl. Recht unter die Vorschrift fallen. Dies betrifft die Fälle, die nach deutschem Recht unter das UmwStG fallen.[1] Dagegen wird die "Vergleichbarkeit" bei Einzelrechtsnachfolge[2] und Anteilstausch[3] nicht erwähnt; in diesen Fällen hat die "Vergleichbarkeit" keine eigenständige Bedeutung.[4]

 

Rz. 128

Die §§ 20–25 UmwStG gelten für folgende Vorgänge:

  • Verschmelzungen nach den §§ 2ff. UmwG, Aufspaltungen und Abspaltungen von Personengesellschaften und Partnerschaftsgesellschaften nach § 123 Abs. 1, 2 UmwG oder nach vergleichbaren ausl. Vorschriften. Erfasst werden Verschmelzungen und Auf- oder Abspaltungen von Personengesellschaften auf Kapitalgesellschaften und Genossenschaften nach § 20 UmwStG und auf Personengesellschaften nach § 24 UmwStG.[5]
  • Ausgliederungen von Vermögensteilen nach § 123 Abs. 3 UmwG oder vergleichbaren ausl. Vorschriften. Erfasst werden Ausgliederungen von Betrieben oder Teilbetrieben von natürlichen Personen, Personengesellschaften und Körperschaften auf Kapitalgesellschaften und Genossenschaften nach § 20 UmwStG oder auf Personengesellschaften nach § 24 UmwStG.
  • Formwechsel von Personengesellschaften in Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften[6] nach § 190 Abs. 1 UmwG oder vergleichbaren ausl. Vorschriften.
  • Einbringungen von Betrieben, Teilbetrieben oder Mitunternehmeranteilen durch Körperschaften, natürliche Personen oder Personengesellschaften durch Einzelrechtsnachfolge in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft nach § 20 UmwStG oder in eine Personengesellschaft nach § 24 UmwStG. Da die Einbringung gegen Gewährung neuer Anteile erfolgen muss, handelt es sich handelsrechtlich um eine Sachkapitalerhöhung. Ein Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil kann auch als Teil des Aufgelds bei einer Barkapitalerhöhung eingebracht werden. Folge der Einbringung eines Mitunternehmeranteils kann auch eine Anwachsung sein.[7] Die Abgrenzung der Einzelrechtsnachfolge von der Gesamtrechtsnachfolge ist nur für die Einbringung in eine Personengesellschaft nach § 24 UmwStG von Bedeutung, da nach § 24 Abs. 4 UmwStG die Rückwirkung bei der Einbringung durch Einzelrechtsnachfolge nicht gilt[8]
  • Anteilstausch durch Einbringung mehrheitsvermittelnder Anteile an einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft in eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft nach § 21 UmwStG. Der Anteilstausch kann handelsrechtlich per Ausgliederung der Anteile im Wege der Teilrechtsnachfolge oder per Sacheinlage im Wege der Einzelrechtsnachfolge erfolgen.
 

Rz. 129

Die Einbringung in eine Personengesellschaft nach § 24 UmwStG umfasst eine Vielzahl handelsrechtlich unterschiedlicher Vorgänge. Neben den eigentlichen Umwandlungsvorgängen der Verschmelzung oder Auf- oder Abspaltung von einer Personengesellschaft auf eine Personengesellschaft sowie der Ausgliederung von Vermögen einer Körperschaft, Personengesellschaft oder natürlichen Person auf eine Personengesellschaft, die mittels Gesamtrechts- oder Teilrechtsnachfolge durchgeführt werden, fallen auch Gründungen von Personengesellschaften und die Aufnahme neuer Gesellschafter in eine Personengesellschaft, die mittels Einzelrechtsnachfolge durchgeführt werden, unter diese Vorschrift. Dazu rechnen die Bildung einer Personengesellschaft durch entgeltliche Aufnahme eines Gesellschafters in ein Einzelunternehmen, die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine bereits bestehende Personengesellschaft und der Zusammenschluss von mehreren Einzelunternehmen zu einer Personengesellschaft. Bei unentgeltlicher Aufnahme einer natürlichen Person in ein Einzelunternehmen ist nicht § 24 UmwStG, sondern § 6 Abs. 3 S. 1 EStG anzuwenden. Aus steuerlicher Sicht liegen bei der Neugründung einer Personengesellschaft 2 oder mehr Einbringungen in die neue Personengesellschaft vor, nämlich für jeden Gesellschafter ein eigener Einbringungsvorgang. Jede Einbringung ist für sich zu behandeln, d. h. ist jeweils steuerneutral, wenn die Voraussetzungen des § 24 UmwStG erfüllt sind. Entsprechendes gilt, wenn ein weiterer Gesellschafter in eine bestehende Personengesellschaft eintritt. Steuerlich wird der Vo...

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